Erstanwendung IFRS / 4.4 Erstellung der IFRS-Konzerneröffnungsbilanz

Rz. 79

Der in der landesrechtlichen Konzernbilanz angesetzte Restwert für den immateriellen Vermögenswert ist in der IFRS-Eröffnungsbilanz zu eliminieren, da die Voraussetzungen für die Aktivierung nach IAS 38 am hinreichend verlässlichen Nachweis eines künftigen wirtschaftlichen Nutzens – unabhängig vom Geschäfts- oder Firmenwert – scheitern.^[1]

Mit der Umgliederung der immateriellen Vermögenswerte in den Geschäfts- oder Firmenwert ist auch die auf die immateriellen Vermögenswerte abgegrenzte passive latente Steuer (40 % von 18.000 GE = 7.200 GE) aufzulösen. Dementsprechend erhöht sich im Rahmen der Umgliederung der Geschäfts- oder Firmenwert nur um den Netto-Effekt aus der Eliminierung der immateriellen Vermögenswerte (60 % von 18.000 GE). Der erforderliche Buchungssatz lautet damit:

Geschäfts- oder Firmenwert	10.800 GE
passive latente Steuern	7.200 GE
an immaterielle Vermögenswerte	18.000 GE

Rz. 80

Der durch Umgliederung aus den immateriellen Vermögenswerten zunächst auf 48.300 GE erhöhte Geschäfts- oder Firmenwert ist anschließend einem Asset-Impairment-Test nach IAS 36 zu unterziehen. Nach den Angaben im Sachverhalt wird per 1.1.2021 der erzielbare Betrag für die T-GmbH (eigenständige zahlungsmittelgenerierende Einheit) auf 280.000 GE geschätzt. Nach der Umgliederung unter Rz. 79 ermittelt sich für die zahlungsmittelgenerierende Einheit folgender Buchwert:

	Geschäfts- oder Firmenwert (vorläufiger; vgl. Rz. 79)	48.300 GE
+	Sachanlagen (vgl. Rz. 78 Nr. 2)	340.000 GE
+	Vorräte	80.000 GE
+	Forderungen aus LuL, Bank, Kasse	70.000 GE
=	Summe Vermögenswerte	538.300 GE
–	Rückstellungen und Verbindlichkeiten (vgl. Rz. 78 Nr. 1)	– 200.000 GE
–	passive latente Steuern (vgl. Rz. 78 Nr. 1 und Nr. 2)	– 36.000 GE
=	Buchwert der zahlungsmittelgenerierenden Einheit	302.300 GE

Dementsprechend ist eine Wertminderung auf den Geschäfts- oder Firmenwert i. H. v. 22.300 GE zulasten der Gewinnrücklagen in der IFRS-Eröffnungsbilanz zu erfassen. Eine Steuerabgrenzung auf den Geschäfts- oder Firmenwert unterbleibt wegen IAS 12.15 a.

Gewinnrücklagen	22.300 GE
an Geschäfts- oder Firmenwert	22.300 GE

Rz. 81

Weiterhin sind, da körperschaftsteuerliche und gewerbesteuerliche Organschaft vorliegt,^[2] die passiven latenten Steuern bei der T-GmbH mit den aktiven latenten Steuern der M-AG zu verrechnen.

Rz. 82

Daraus lässt sich die IFRS-Konzerneröffnungsbilanz per 1.1.2021 ableiten:

	M-AG IAS/ IFRS	T-GmbH	Konsolidierung	IFRS- Konzernabschluss
Immaterielle Vermögenswerte			0	0
Geschäfts- oder Firmenwert		26.000		26.000
Sachanlagen	400.000	340.000		740.000
Beteiligungen	400.000		– 400.000 (1)	0
Finanzielle Vermögenswerte, erfolgsneutral zum beizulegenden Zeitwert bewertete	60.000			60.000
Vorräte	180.000	80.000		260.000
Forderungen aus LuL, Bank, Kasse	100.000	70.000	– 30.000 (2)	140.000
Aktive latente Steuern	33.209		– 33.209 (3)	0
Bilanzsumme	1.173.209	516.000	– 463.209	1.226.000
Gezeichnetes Kapital	550.000	200.000	– 200.000 (1)	550.000
Kapitalrücklage	43.930			43.930
Gewinnrücklagen	129.956	80.000*)	– 200.000 (1)	9.956
Rücklage für Zeitwertbewertung	6.300			6.300
Kapitalmarktverbindlichkeiten	293.023			293.023
Passive latente Steuern		36.000	– 33.209 (3)	2.791
Rückstellungen u. sonst. Verbindlichkeiten	150.000	200.000	– 30.000 (2)	320.000

*) Erläuterung der Gewinnrücklagen bei der T-GmbH

	Ausgangswert Gewinnrücklagen nach HGB-Einzelabschluss 1.1.2021	0 GE
+	verbliebene Vorträge in den Gewinnrücklagen aus der HGB-Erstkonsolidierung (nach Umgliederung immaterieller Vermögenswerte nur Geschäfts- oder Firmenwert; die übrigen im Rahmen der handelsrechtlichen Erstkonsolidierung aufgedeckten stillen Reserven haben sich über das Periodenergebnis und damit letztlich bilanziell in den Gewinnrücklagen aufgelöst)	+ 26.000 GE
+	Anpassungen der Gewinnrücklagen aus der IFRS-Eröffnungsbilanz per 1.1.2021
	Eliminierung Rückstellung für im Geschäftsjahr unterlassene Aufwendungen für Instandhaltung nach § 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 HGB (vgl. Rz. 78 Nr. 1)	+ 30.000 GE
	Korrektur Buchwert Sachanlagen (vgl. Rz. 78 Nr. 2)	+ 24.000 GE
=	Gewinnrücklagen T-GmbH (konsolidiert) per 1.1.2021	80.000 GE

Erläuterungen zur Konsolidierungsspalte:

(1) Kapitalkonsolidierung

(2) Schuldenkonsolidierung

(3) Verrechnung der aktiven mit den passiven latenten Steuern^[3]

[1] Vgl. IAS 38.11 ff., 38.51 ff.

[2] Vgl. hinsichtlich der Voraussetzungen zur Saldierung der latenten Steuerposten IAS 12.74.

[3] Vgl. Rz. 81.