Erträge / 2 Erträge im handelsrechtlichen Jahresabschluss

2.1 Umsatzerlöse

Kapitalgesellschaften sowie bestimmte offene Handelsgesellschaften und Kommanditgesellschaften (KapCo-Gesellschaften gem. § 264a HGB)^[1] weisen in ihrer Gewinn- und Verlustrechnung "Umsatzerlöse" als ersten Posten aus.^[2] Einzelunternehmen und Personengesellschaften bilden in ihren Gewinn- und Verlustrechnungen ebenfalls einen entsprechenden Posten. Er hat dort entweder die Bezeichnung "Umsatzerlöse" oder "Erlöse" bzw. "wirtschaftlicher Umsatz".^[3]

[1] Zu den Voraussetzungen im Einzelnen Justhoven/Usinger, in Beck'scher Bilanz-Kommentar, 14. Aufl. 2024, § 264a HGB Rz. 10 ff.; Reiner, in Münchener Kommentar zum HGB, 5. Aufl. 2024, § 264aHGB Rz. 3 ff.

[2] § 275 HGB; Wobbe, in Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanzkommentar, § 275 HGB Rz. 45 ff., Stand: 13.10.2023; Kliem/Müller, in Beck'scher Bilanz-Kommentar, 14. Aufl. 2024, § 275 HGB Rz. 45 ff.

[3] Hierzu Schubert/Hargarten, in Beck'scher Bilanz-Kommentar, 14. Aufl. 2024, § 247 HGB Rz. 400 ff.

2.1.1 Merkmale vor dem BilRUG

Umsatzerlöse waren nach der vor Einführung des BilRUG geltenden Fassung des HGB die Erlöse:

• aus dem Verkauf und der Vermietung oder Verpachtung von für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit des Unternehmens typischen Erzeugnissen und Waren sowie
• aus von für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit des Unternehmens typischen Dienstleistungen

nach Abzug von Erlösschmälerungen und der Umsatzsteuer.

Diese Umsatzdefinition war letztmals auf das vor dem 1.1.2016 endende Geschäftsjahr anzuwenden und dürfte deshalb nur noch in wenigen Ausnahmefällen Bedeutung haben.^[1]

[1] Art. 75 Abs. 2 Satz 2 EGHGB i. d. F. des BilRUG.

2.1.2 Merkmale seit dem BilRUG

Nach aktueller Fassung des § 277 Abs. 1 HGB (nach dem Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz) sind Umsatzerlöse die Erlöse aus

• dem Verkauf und der Vermietung oder Verpachtung von Produkten (Waren und Erzeugnissen) sowie
• aus der Erbringung von Dienstleistungen

nach Abzug von Erlösschmälerungen, Umsatzsteuer und sonstigen direkt mit dem Umsatz verbundenen Steuern.^[1]

Im Unterschied zum alten Recht sind die Umsatzerlöse also nicht mehr beschränkt auf Erzeugnisse und Dienstleistungen, die für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit typisch sind. Vielmehr kommt es auf die Definition des Begriffs "Produkt" an. Bis einschließlich 2015 wurden Umsätze, die durch Verkäufe von Produkten und aufgrund von Dienstleistungen erzielt wurden, die nicht für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit typisch sind, zu den sonstigen betrieblichen Erträgen gerechnet. Der Begriff "Umsatzerlöse" geht daher insoweit nach der aktuellen Rechtslage weiter als zuvor.

Als weitere Folge wurden die Regelungen zu "außerordentlichen Erträgen" und "außerordentlichen Aufwendungen" als gesonderte Posten der Gewinn- und Verlustrechnung^[2] sowie der Ausweis eines außerordentlichen Ergebnisses aufgehoben.^[3]

Entsprechend wurden in § 275 HGB, der Gliederungsbestimmung zur Gewinn- und Verlustrechnung, in Abs. 2 für das Gesamtkostenverfahren die Nrn. 14 bis 20 und in Abs. 3 für das Umsatzkostenverfahren die Nrn. 13 bis 16 ersetzt. An ihrer Stelle stehen

im Gesamtkostenverfahren	im Umsatzkostenverfahren
14. Steuern vom Einkommen und vom Ertrag	13. Steuern vom Einkommen und vom Ertrag
15. Ergebnis nach Steuern	14. Ergebnis nach Steuern
16. sonstige Steuern	15. sonstige Steuern
17. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag	16. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag

Die Umsatzerlöse sind somit seit Einführung des BilRUG insgesamt nicht mehr mit der zuvor geltenden Gesetzesfassung vergleichbar.^[4] Das wirkt sich unter anderem auch auf die Einordnung in Größenklassen im Sinne des § 267 HGB aus. Im ersten Jahr der Anwendung der Bestimmungen nach BilRuG gab es zudem Wahlrechte und Angabepflichten, die sich in der Zwischenzeit allerdings durch Zeitablauf im Wesentlichen erledigt haben.^[5]

[1] Kliem/Müller, in Beck'scher Bilanz-Kommentar, 14. Aufl. 2024, § 275 HGB Rz. 45 ff.

[2] § 275 Abs. 2 und Abs. 3, § 277 Abs. 4 HGB.

[3] Allerdings gilt es jetzt Angabepflichten im Anhang nach § 285 Nr. 31 HGB zu beachten, auch Grottel, in Beck'scher Bilanz-Kommentar, 14. Aufl. 2024, § 285 HGB Rz. 860 ff., s. Abschnitt 2.5.2.

[4] Wobbe, in Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanzkommentar, § 275 HGB Rz. 45 ff, Stand: 13.10.2023.

[5] S. hierzu Art. 75 Abs. 2 Satz 3 EGHGB i. d. F. des BilRUG.

2.1.3 Bisherige Abgrenzung gegenüber den sonstigen Erträgen und außerordentlichen Erträgen

In Jahresabschlüssen vor BilRUG war es geboten, bei Erträgen streng abzugrenzen, ob sie für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit typisch sind oder nicht. Für die gewöhnliche Geschäftstätigkeit typische Erträge waren den Umsatzerlösen zuzuordnen; andere Erträge den sonstigen betrieblichen Erträgen oder außerordentlichen Erträgen.

Da auch die Buchführungspflicht von Einzelkaufleuten^[1] und die Zurechnung zu Größenklassen von Kapitalgesellschaften und KapCo-Gesellschaften^[2] von der Höhe der Umsatzerlöse abhängt, können durch die Veränderungen in der Zuordnung zu Umsatzerlösen für einzelne Unternehmen einschneidende Folgen eintreten.

Wie auch schon nach der alten Rechtslage gehören die Erträge aus

• dem Abgang von Sachanlagen und
• der Auflösung von Rückstellungen

nicht zu den Umsatzerlösen, sondern zu de...