1 Grundsätze
1.1 Dualität im Steuerrecht
Die Gesellschafter einer Familien-Personengesellschaft unterliegen mit ihren aus dem gemeinsamen Betrieb erzielten Einkünften – wie bei jeder anderen Personengesellschaft auch – der Einkommensteuer.
Ist die Familiengesellschaft dagegen eine Kapitalgesellschaft, unterliegt das erzielte Einkommen der Körperschaftsteuer. Das Körperschaftsteuerrecht stellt insoweit auf die zivilrechtliche Selbstständigkeit der Kapitalgesellschaften ab. Soweit Gewinne ausgeschüttet werden, sind diese zudem bei den Gesellschaftern bei deren Einkommensteuer als Einkünfte aus Kapitalvermögen zu versteuern.
Option zur Besteuerung als Körperschaft
Mit dem KöMoG wurde für Personenhandelsgesellschaften und Partnerschaftsgesellschaften ab dem VZ 2022 die Möglichkeit geschaffen, auf Antrag wie eine Körperschaft besteuert zu werden. Diese Ausnahmeregelung durchbricht die bisher geltende Dualität im deutschen Steuerrecht. Die optierende Gesellschaft bleibt zivil- bzw. gesellschaftsrechtlich eine Personengesellschaft und wird nur für steuerrechtliche Zwecke einer Körperschaft gleichgestellt.
Angesichts der vielfältigen Auswirkungen einer Option nach § 1a KStG sollte ein Antrag gut überlegt und geplant werden. Beispielhaft werden hier die Auswirkungen auf die Besteuerung der Gesellschafter angeführt, sowie eine drohende Realisierung von stillen Reserven im Sonderbetriebsvermögen.
1.2 Geteilter Gewinn
Typisch für eine Gesellschaft ist nicht nur das geteilte Risiko, sondern dementsprechend auch ein zu teilender Gewinn. Doch gerade dies kann bei einer Familiengesellschaft ganz gezielt steuerlich vorteilhaft genutzt werden. Meist weisen Familienangehörige, z. B. Kinder oder Großeltern, einen deutlich geringeren persönlichen Steuersatz auf. Damit wird eine Teilung des Gewinns durchaus vorteilhaft, mindert sich dadurch doch die Steuerlast der Gesellschafter in der Summe.
Dies ist mit ein Grund, weshalb von den Finanzämtern die Aufteilung des Gewinns bei einer Familiengesellschaft kritisch betrachtet wird. Denn es kann nicht ausgeschlossen werden, dass die getroffenen Vereinbarungen zumindest nicht auch von privaten Erwägungen beeinflusst wurden. Unter nahen Angehörigen fehlt es am sonst anzutreffenden natürlichen Interessengegensatz. So kann z. B. die getroffene Gewinnverteilung teilweise eine "verdeckte" Einkommensverwendung für die Versorgung oder Unterhaltsgewährung an Angehörige darstellen. Um dies zu vermeiden, müssen die bei Familien-Personengesellschaften getroffenen Regelungen gewisse Mindestvoraussetzungen erfüllen.
Einkommensverwendung
Durch die Rechtsprechung ist eine Familien-Personengesellschaft grundsätzlich steuerlich anerkannt worden. Gleichwohl ist es in Abgrenzung zu § 12 Nr. 2 EStG erforderlich, dass nicht nur eine Einkommensverwendung vorliegt, sondern dass die zugrunde liegende Einkunftsquelle übertragen wird.
Doch auch bei einer Familien-Kapitalgesellschaft können unter fremden Dritten nicht vorstellbare Regelungen anzutreffen sein. Ist eine Vereinbarung nach dem anzustellenden Fremdvergleich "mangelhaft", wird die dadurch bedingte Zuwendung an einen Familiengesellschafter steuerrechtlich als verdeckte Gewinnausschüttung zu werten sein, z. B. bei überhöhten Tätigkeitsvergütungen für ein Familienmitglied oder den familieninternen Gesellschafter-Geschäftsführer.
2 Steuerrechtliche Anerkennung
2.1 Anforderungen an den Vertragsinhalt
Die folgenden Ausführungen betreffen primär den Inhalt des Gesellschaftsvertrags. Die grundsätzlichen Anforderungen – insbesondere die aus der Fremdüblichkeit abgeleiteten Grundsätze – lassen sich aber auch auf andere vertragliche Regelungen übertragen.
2.1.1 Fremdvergleich
Jedem Steuerpflichtigen – und damit auch einer Familiengesellschaft – steht es frei, unter welcher Gesellschaftsform die Tätigkeit ausgeübt wird. Da die gesetzlichen Vorschriften zu den Gesellschaftsformen in weitem Umfang dispositiv sind, können die Rahmenbedingungen für die relevanten Normen von den Gesellschaftern durch eigene, maßgeschneiderte Regelungen ersetzt bzw. ergänzt werden.
Dies gilt auch für eine Familiengesellschaft, die ebenfalls die allgemeine Vertragsfreiheit für sich reklamieren kann. Damit lässt sich der sachliche Inhalt des abzuschließenden Gesellschaftsvertrags weitgehend nach den Vorstellungen und Bedürfnissen der Gesellschafter gestalten. Denn nicht zuletzt steht es auch Angehörigen frei, ihre Rechtsverhältnisse untereinander so zu gestalten, dass sie steuerlich möglichst vorteilhaft sind.
Soweit jedenfalls die grundsätzliche Aussage. Denn ein Vertragsverhältnis zwischen nahen Angehörigen muss, um steuerrechtlich anerkannt zu werden, einige inhaltliche Anforderungen erfüllen. Darin ist keine Benachteiligung der Familiengesellschaften zu sehen, denn letztlich wird nur gefordert, dass auch deren Gesellschaftsvertrag in wirtschaftlicher Hinsicht vergleichbaren vertraglichen Regelungen unter Fremden entsprechen muss. ...