Fehlgeschlagene GmbH-Vorgesellschaft nicht körperschaftsteuerpflichtig

Leitsatz

Eine GmbH-Vorgesellschaft, die später nicht als GmbH eingetragen wird, ist nicht körperschaftsteuerpflichtig.

Normenkette

§ 1 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 5, § 3 KStG, § 11 GmbHG, § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO

Sachverhalt

Mehrere Gesellschafter, u.a. die klagende GmbH, hatten 1991 eine GmbH (GmbH i. Gr.) gegründet und zur Eintragung ins Handelsregister angemeldet. Im Januar 1992 hatte die Klägerin einen Beherrschungsvertrag mit der GmbH i. Gr. geschlossen. Im Januar 1993 traten bis auf die Klägerin alle Gesellschafter aus der GmbH i. Gr. aus, die anschließend ihren Betrieb auf die Klägerin übertrug und ihre Tätigkeit einstellte. Im Februar 1993 wies das Registergericht auf eine noch fehlende Genehmigung der IHK hin, die bei einer Namensänderung der GmbH i. Gr. in Aussicht gestellt wurde. Zu der Namensänderung kam es jedoch nicht. Stattdessen wurde der Eintragungsantrag Ende 1995 zurückgezogen.

Das FA war der Meinung, die GmbH i. Gr. sei eine Personengesellschaft gewesen, und lehnte die Anerkennung des Organschaftsverhältnisses ab. Daraufhin wurde das Eintragungsverfahren wieder aufgenommen und die GmbH 1998 eingetragen. Gleichwohl erließ das FA einen Gewinnfeststellungsbescheid 1991 für die GmbH i. Gr., gegen den erfolglos Klage erhoben wurde (FG des Landes Brandenburg, Urteil vom 08.06.2006, 6 K 2841/03, Haufe-Index 1579681, EFG 2007, 32).

Entscheidung

Auch die Revision hatte keinen Erfolg. Die GmbH. i. Gr. unterliege nicht der KSt, denn die später eingetragene GmbH sei nicht mit der GmbH i. Gr. identisch.

Hinweis

1. Die ertragsteuerliche Behandlung einer gegründeten, aber noch nicht eingetragenen GmbH wirft i.d.R. keine Probleme auf, weil die spätere Eintragung zum Anlass genommen wird, die Gründungsgesellschaft mit der GmbH zusammengefasst von Anfang an als KSt-Subjekt anzusehen. Probleme entstehen aber dann, wenn die GmbH nicht eingetragen wird.

a) Zivilrechtlich ist die GmbH i. Gr. eine Personengesellschaft, bei der zwischen einer echten und unechten Vorgesellschaft unterschieden wird. Eine echte Vorgesellschaft liegt vor, wenn die werbende Tätigkeit im Zusammenhang mit dem Wegfall der Eintragungsabsicht eingestellt wird. In diesem Fall haften die Gesellschafter i.d.R. nur im Innenverhältnis voll, sofern die Gesellschaft nicht vermögenslos ist. Bei der ansonsten gegebenen unechten Vorgesellschaft tritt demgegenüber eine unbeschränkte gesamtschuldnerische Außenhaftung ein. Gibt es nur einen Gesellschafter, wird diese Ein-Mann-Gründungsgesellschaft wie eine unechte Vorgesellschaft behandelt.

b) Ertragsteuerlich werden beide Typen der Vorgesellschaft als Mitunternehmerschaften betrachtet. Eine Ein-Mann-Gründungsgesellschaft ist allerdings keine Mitunternehmerschaft, sondern mit ihrem Gesellschafter identisch.

2. Im Besprechungsfall war Jahre später die Eintragungsabsicht wieder aufgenommen worden – vermutlich allein aus steuerlichen Gründen, um die Verlustnutzung im Weg der Organschaft doch noch zu ermöglichen. Dies führt aber nach Meinung des BFH jedenfalls dann nicht dazu, die Vorgesellschaft und die eingetragene GmbH als identisch anzusehen, wenn bei zwischenzeitlicher Aufgabe der Eintragungsabsicht nur ein Gesellschafter existierte. Mit der Aufgabe der Eintragungsabsicht erlischt die Gründungsgesellschaft in einem solchen Fall sofort. Eine später eingetragene GmbH kann deshalb mit der Gründungsgesellschaft nicht identisch sein.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 18.03.2010 – IV R 88/06