Entscheidungsstichwort (Thema)
Rechtmäßigkeit von Änderungsbescheiden
Leitsatz (redaktionell)
Zur Frage, ob die Änderung eines Steuerbescheids nach § 165 Abs. 2 AO rechtswidrig ist, weil im vorausgegangenen Steuerbescheid der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben und die erneute Anordnung eines „Vorläufigkeitsvermerks“ nur angekündigt wurde.
Zur Frage der Rechtswidrigkeit eines Vorläufigkeitsvermerks, wenn zum Zeitpunkt der Anordnung der Nebenbestimmung keine tatsächliche Ungewissheit (hier: Vorliegen eines gewerblichen Grundstückshandels) mehr bestand.
Normenkette
AO § 165 Abs. 2, § 164 Abs. 4 S. 2, Abs. 2, § 173 Abs. 2, § 165 Abs. 1 S. 3
Nachgehend
Tatbestand
Der Kläger ist Kaufmann und in vielfältiger Weise auf dem Immobiliensektor tätig. Er ist an einer Vielzahl von Gesellschaften maßgebend beteiligt, die in großer Zahl umfangreichen Grundbesitz verwalten und veräußern. Darüber hinaus ist er Alleineigentümer mehrerer Grundstücke.
In der Zeit vom 17. Februar 1994 bis 31.August 1994 fand bei ihm für die Jahre 1988 bis 1990 eine Außenprüfung (Betriebsprüfung) statt, über deren Ergebnis der Kurzbericht zur Auftrags-Nr. ... vom 31. August 1994 vorliegt. Gegenstand der Prüfung war danach, ob es sich bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung um solche aus privater Vermögensverwaltung handele oder ob wegen der im Prüfungszeitraum und in den Jahren davor erworbenen und veräußerten Immobilien ein gewerblicher Grundstückshandel vorliegt.
Der Prüfer sah die Voraussetzungen für das Vorliegen eines gewerblichen Grundstückshandels noch nicht als erfüllt an, da nach seiner Auffassung bisher lediglich zwei Objekte hierfür in Betracht kämen. Zum einen das Grundstück A in R, welches der Kläger am ... 1987 für 2.410.000,00 DM erworben und aufgrund eines am 23. Januar 1991 notariell beurkundeten Angebots auf Abschluss eines Kaufvertrags an die Firma D zu einem Kaufpreis von 4.000.000,00 DM veräußert hatte. Kauf- und Verkaufsgegenstand war das im Grundbuch Blatt ... eingetragene, mit Flurstück ... bezeichnete 908 qm große Grundstück sowie das im Grundbuch Blatt ... eingetragene, mit Flurstück ... bezeichnete 3.086 qm große Grundstück. Zum anderen das Grundstück K in B, welches die Grundstücksgemeinschaft G mit notariellem Kaufvertrag vom ... 1985 zu einem Kaufpreis von 17.800.000,00 DM erworben und durch notariellen Vertrag vom 13. November 1987 zu einem Preis von 23.100.000,00 DM wieder veräußert hatte. Zwar seien noch weitere Grundstücke in engem zeitlichen Zusammenhang mit ihrem Erwerb wieder veräußert worden, doch könnten diese Vorgänge nicht in den gewerblichen Grundstückshandel einbezogen werden, da die Verkäufe aus privaten Gründen erfolgt seien. Dabei handele es sich um die unbebauten Grundstücke M und Me in B (An- und Verkauf 1989), die der Kläger ursprünglich für sich selbst mit einem Einfamilienhaus habe bebauen wollen, aufgrund planungsrechtlicher Schwierigkeiten aber habe verkaufen müssen und die zu eigenen Wohnzwecken genutzte Eigentumswohnung „S“ in H (Ankauf 1991 und Verkauf 1992). Nach Auffassung des Prüfers seien allerdings im Hinblick auf eventuelle weitere Aktivitäten des Klägers die Einkommensteuerveranlagungen hinsichtlich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 165 Abs. 1 der Abgabenordnung - AO - insoweit vorläufig durchzuführen.
Nach Abschluss der Außenprüfung erließ der Beklagte am 5. Januar 1995 und am 16. Dezember 1994 erstmals Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre 1988 und 1990 und folgte dabei den am 25. September 1991 (1988) bzw. am 3. August 1993 (1990) eingegangenen Steuererklärungen. Die Bescheide ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 AO) und im Hinblick auf anhängige Verfassungsbeschwerden bzw. andere gerichtliche Verfahren hinsichtlich der beschränkten Abzugsfähigkeit von Vorsorgeaufwendungen, der Nichtabziehbarkeit privater Schuldzinsen und der Höhe der Kinderfreibeträge vorläufig gemäß § 165 Abs. 1 AO.
Im Mai 1995 erfuhr der Beklagte durch eine Mitteilung des Finanzamts H von einem weiteren Grundstücksveräußerungsgeschäfts des Klägers, wonach er die im Jahr 1987 erworbenen Grundstücke St sowie St in H im Jahr 1990 wieder veräußert hatte. Der Kläger hatte diese Grundstücke aufgrund eines einheitlichen notariellen Vertrages vom ... 1987 erworben. Das Grundstück St, welches mit zwei Mehrfamilienhäusern bebaut war, die durch Teilungserklärung vom 20. Oktober 1986 in Wohnungseigentum - 64 Wohnungen -, bzw. in Teileigentum - 50 - Tiefgaragenplätze aufgeteilt und für die die Grundbuchblätter ... angelegt waren, zu einem Kaufpreis von 5.000.000,00 DM und das Grundstück St, das mit einem aus 59 Wohnungen bestehenden Mehrfamilienhaus bebaut war, zu einem Kaufpreis von 4.600.000,00 DM. Beide Grundstücke veräußerte der Kläger ebenfalls durch einen notariellen Vertrag vom 22. August 1990 und Lastenwechsel zum 1. Oktober 1990 an die Firma D zu einem Gesamtpre...