rechtskräftig
Tatbestand
Wegen Nichtabgabe der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr schätzte der Beklagte die Besteuerungsgrundlagen. Der gegen den Schätzungsbescheid eingelegte Einspruch wurde wegen weiterhin fehlender Abgabe der Steuererklärung mit Einspruchsentscheidung vom 18.6.1996 als unbegründet zurückgewiesen. Ausweislich der Postzustellungsurkunde wurde die Entscheidung durch Niederlegung am 19.6.1996 zugestellt. Am 21.6.1996 reichte der Kläger die Einkommensteuererklärung 1993 beim Beklagten ein und bat, diese Erklärung als Antrag auf Änderung der Einspruchsentscheidung nach § 172 Abs. 1 Nr. 2 a AO anzusehen. Diesen Antrag lehnte der Beklagte mit Schreiben vom 23.8.1996 ab. Den gegen diese Ablehnung eingelegten Einspruch wies der Beklagte mit Entscheidung vom 13.1.1997 als unbegründet zurück.
Mit der dagegen erhobenen Klage verfolgt der Kläger das Ziel, die Einspruchsentscheidung vom 18.6.1996 aufgrund der nachträglichen Vorlage der Einkommensteuererklärung am 21.6.1996 abzuändern und hierbei die erklärten Besteuerungsgrundlagen zu berücksichtigen. Er ist der Ansicht, daß durch die Änderung des § 172 Abs. 1 Nr. 2 a AO durch das Grenzpendlergesetz (BGBl I 1994, 1395) eine planwidrige Lücke geschaffen worden sei, die durch analoge Anwendung des § 172 Abs. 1 Nr. 2 a AO zu schließen sei. Durch Art. 4 Nr. 15 dieses Gesetzes sei das Wort „Rechtsbehelfsfrist” in § 172 AO durch den Begriff „Einspruchsfrist” ersetzt worden. Es entspreche nicht dem Willen des Gesetzgebers, daß durch eine redaktionelle Anpassung des § 172 AO aufgrund des Wegfalls der Beschwerde nunmehr eine schlichte Änderung nach Ergehen der Einspruchsentscheidung nicht mehr zulässig sein solle. Soweit der Beklagte sich auf die einschlägigen Verwaltungsanweisungen berufe, entsprächen diese ebenfalls nicht dem Willen des Gesetzgebers. Im übrigen habe der Beklagte einen Vertrauenstatbestand dadurch gesetzt, daß er während des Einspruchsverfahrens gegen die Ablehnung der Änderung zunächst durch die Anforderung von Belegen zu erkennen gegeben habe, daß grundsätzlich die Möglichkeit der Änderung nach § 172 AO bestanden habe. Deshalb wäre es geboten gewesen, ihm – dem Kläger – innerhalb der ersten Klagefrist eine abweichende Rechtsauffassung mitzuteilen.
Der Kläger beantragt,
unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 13.1.1997 den Beklagten zu verpflichten, die Einkommensteuer 1993 auf Grundlage der eingereichten Einkommensteuererklärung sowie unter Berücksichtigung der vom Beklagten beabsichtigten Änderungen hinsichtlich der Schuldzinsen und Abschreibungen festzusetzen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er ist der Ansicht, daß mit Inkrafttreten des Grenzpendlergesetzes eine Änderung eines Steuerbescheides nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung nicht mehr möglich sei. Die durch dieses Gesetz in die AO eingefügten Präklusionsvorschriften könnten andernfalls unterlaufen werden. Deshalb sei § 172 Abs. 1 Nr. 2 a AO streng nach seinem Wortlaut auszulegen. Die Änderung des § 172 AO sei dem Kläger auch bekannt gewesen. Er habe auch gewußt, daß er Klage gegen die Einspruchsentscheidung vom 18.6.1996 habe einreichen müssen, um seine Rechte zu wahren, zumal es sich bei § 172 AO um eine Ermessensvorschrift handele.
Im übrigen sei er nicht verpflichtet gewesen, dem Kläger innerhalb der ersten Klagefrist eine „abweichende Rechtsaufassung” mitzuteilen. Er habe keine Zusage auf Änderung der Einspruchsentscheidung erteilt. Ein Verstoß gegen Treu und Glauben liege daher nicht vor.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist unbegründet.
Der Beklagte ist nicht verpflichtet, nach Erlaß der Einspruchsentscheidung vom 18.6.1996 eine Änderung nach § 172 Abs. 1 Nr. 2 a AO aufgrund der eingereichten Einkommensteuererklärung durchzuführen.
Aufgrund der Änderung des § 172 Abs. 1 Nr. 2 a AO durch das Grenzpendlergesetz vom 24.6.1994 (BGBl I 1994, 1395) ist eine sog. schlichte Änderung einer Einspruchsentscheidung zugunsten des Steuerpflichtigen nicht mehr möglich. Nach dieser Vorschrift kommt die Änderung eines Steuerbescheides zugunsten des Steuerpflichtigen u.a. nur noch dann in Betracht, wenn der Antrag auf Änderung vor Ablauf der Einspruchsfrist gestellt worden ist. In dem Einreichen der Steuererklärung ist ein Antrag auf Änderung zugunsten des Klägers zu sehen. Dieser Antrag wurde indessen nach Ablauf der dafür maßgeblichen Einspruchsfrist gestellt, so daß eine Änderung nicht mehr durchgeführt werden konnte.
Für die Rechtsauffassung des Beklagten spricht daher zunächst der eindeutige Wortlaut des Gesetzes. Darüber hinaus ist nach Auffassung des Senats entgegen der Ansicht des Klägers in der Änderung des § 172 Abs. 1 Nr. 2 a AO durch das Grenzpendlergesetz kein gesetzgeberisches Versehen zu erkennen, so daß auch keine durch eine Analogie zu schließende Lücke entstanden ist. Nach der übereinstimmenden Rechtsprechung des BVerfG (vgl. z.B. Urteil vom 21.5.1952 2 BvH 2/52, BVerfGE 1, 299, 312; Beschluß vom 17.5.1960 2 BvL 11/59, 11/60, BVerfGE 11, 126, 131) und des BF...