Entscheidungsstichwort (Thema)
Schuldbeitritt und Erfüllungsübernahme bei Pensionsverpflichtungen
Leitsatz (redaktionell)
1) Die Verpflichtung, künftig Versorgungsleistungen gegenüber Mitarbeitern erbringen zu müssen, ist eine ungewisse Verbindlichkeit i.S.d. § 249 Abs. 1 HGB, für die eine Rückstellung nur gebildet werden darf, wenn aus Sicht des Bilanzstichtages eine Inanspruchnahme des Verpflichteten wahrscheinlich ist.
2) Die für einen Schuldbeitritt und eine Erfüllungsübernahme von bestehenden Versorgungsverpflichtungen erbrachte Zahlung stellt sofort abzugsfähige Betriebsausgaben dar. Ein Freistellungsanspruch ist nicht zu aktivieren.
Normenkette
EStG § 6a; HGB § 246; EStG § 5 Abs. 1 S. 1
Nachgehend
Tatbestand
Die Beteiligten streiten über die Bilanzierung und Bewertung von Pensionsverpflichtungen und Freistellungsansprüchen.
Die Klägerin ist Geschäftsführerin der G Teppichmanufaktur KG (KG), deren Unternehmensgegenstand die Herstellung von Teppichen ist. Im Jahr 2005 führte das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung B bei der KG eine Betriebsprüfung für die Jahre 2001 bis 2003 durch. Im Rahmen der Prüfung der mit der betrieblichen Altersversorgung zusammenhängenden Sachverhalte kam es zu folgenden Feststellungen:
Aufgrund der allgemeinen Versorgungsordnung vom 21.12.1992 hatten die Mitarbeiter der KG Anspruch auf Alters- und Invalidenrente in Höhe von monatlich 6,50 DM (3,32 EUR) pro anrechenbarem Dienstjahr.
Am 16.12.2002 schloss die KG mit der A Vermögensverwaltung GmbH (GmbH) einen Vertrag über den entgeltlichen Schuldbeitritt, in dem sich die GmbH als weitere Schuldnerin verpflichtet, für die Pensionszusagen der KG einzustehen. Im Vertrag heißt es u.a.:
㤠2 Entgelt
(1) Für den in § 1 vereinbarten Schuldbeitritt erhält der Schuldbeitretende vom Pensionsverpflichteten ein Basisentgelt in Höhe von ca. EUR 309.700,00. Das Basisentgelt ist mit Abschluss dieses Vertrages sofort zur Zahlung fällig. Das Entgelt kann durch Banküberweisung auf das Konto des Schuldbeitretenden bei der Westdeutschen Landesbank … oder durch Übertragung von verzinslichen Wertpapieren mit der Bonität von mindestens A bzw. einem entsprechenden Äquivalent sofern sie geratet sind erfolgen… Das Basisentgelt ist die Summe der nach heutigen Erkenntnissen ermittelten Barwerte der bestehenden und entstehenden Zahlungsverpflichtungen des Pensionsverpflichteten gegenüber jedem einzelnen Pensionsberechtigten aus den in § 1 genannten Pensionszusagen…
(2) Das Basisentgelt nach Absatz 1 erhöht sich wenn und soweit die Summe der Auszahlungen an einzelne Pensionsberechtigte das entsprechende Basisentgelt zuzüglich der auf diesen Betrag entfallenden insgesamt erwirtschafteten Erträge übersteigt.
(3) Das Basisentgelt vermindert sich wenn und soweit die Summe der Auszahlungen an einzelne Pensionsberechtigte das entsprechende Basisentgelt zuzüglich der auf diesen Betrag entfallenden insgesamt erwirtschafteten Erträge unterschreitet.
(4) Bei den insgesamt erwirtschafteten Beträgen nach Absätzen 2 und 3 sind Zinserträge (inklusive Zinseszinsen) nach Abzug von anteiligen Steuern und Kosten aus EURO-Staatsanleihen von Staaten mit einer langfristigen Bonität von A bzw. einem entsprechenden Äquivalent anzusetzen.
§ 3 Ausgleichungspflicht und Abwicklung
(1) Im Innenverhältnis vereinbart der Pensionsverpflichtete mit dem Schuldbeitretenden, dass der Schuldbeitretende unter Ausschluss seines Ausgleichsanspruches sämtliche aus den diesem Vertrag zu Grunde liegenden Pensionsverpflichtungen (§ 1) geschuldete Zahlungen mit befreiender Wirkung für beide Vertragsparteien zu leisten hat.
(2) Sämtliche aus diesem Vertrag zu Grunde liegenden Pensionsverpflichtungen (§ 1) geschuldete Zahlungen, die gegen den Pensionsverpflichteten gerichtet werden, sind vom Pensionsverpflichteten im Innenverhältnis für Rechnung des Schuldbeitretenden aber im eigenen Namen des Pensionsverpflichteten an die Pensionsberechtigten auszuzahlen. Die mit diesen Auszahlungen entstehenden Ausgleichsansprüche des Pensionsverpflichteten gegen den Schuldbeitretenden sind einmal jährlich nachschüssig vom Schuldbeitretenden auszugleichen ….”
Die KG hatte in den Handels- und Steuerbilanzen zum 31.12.2002 und 2003 keine Rückstellungen für die Pensionsverpflichtungen gebildet, für die der Schuldbeitritt erklärt worden war. Zur Begründung hatte sie vorgetragen, für sie bestünde keine wirtschaftliche Belastung mehr, nachdem sie von den Pensionsverpflichtungen durch den Schuldbeitritt freigestellt worden sei.
Dem folgte die Betriebsprüfung nicht. Sie vertrat die Auffassung, auch nach dem Schuldbeitritt bleibe der Arbeitgeber, der die Versorgungsleistungen zugesagt habe, weiterhin der Pensionsverpflichtete. Die Pensionsberechtigten könnten im Streitfall ihre Rentenansprüche allein gegenüber der KG geltend machen.
Eine Aufrechnung der Pensionsverpflichtungen mit dem Freistellungsanspruch gegenüber der GmbH sei nicht möglich, weil die Gläubiger nicht identisch se...