Entscheidungsstichwort (Thema)
Zur Schuldübernahme einer Pensionsverpflichtung gegen Entgelt. - Revision eingelegt (Aktenzeichen des BFH: IV R 27/22)
Leitsatz (redaktionell)
1. Wenn sich eine Tochtergesellschaft gegenüber der Konzernmutter im Innenverhältnis dazu verpflichtet, diese von der Inanspruchnahme aus Pensionszusagen an Arbeitnehmer der Muttergesellschaft gegen Entgelt freizustellen, sind die Aufwendungen für die Schuldübernahme als Betriebsausgaben abziehbar.
2. Die Veräußerung einer Pensionsverpflichtung gegen deren Zeitwert ist grundsätzlich fremdüblich.
3. Ist die Schuldübernahme bereits im Jahre 2012 vereinbart worden, fällt dieser Vorgang nicht in den zeitlichen Anwendungsbereich des § 4f EStG.
4. Eine rückwirkende Geltung des § 4f EStG für vor dem 28.11.2013 endende Wirtschaftsjahre ist weder vom Wortlaut des Gesetzes noch vom Willen des Gesetzgebers gedeckt.
Normenkette
EStG § 4 f., § 52 Abs. 12c i.d.F.d. AIFM-StAnpG, § 4 Abs. 4
Tatbestand
Die Beteiligten streiten um die Anerkennung einer nachträglichen Entgeltzahlung für einen Schuldbeitritt in Höhe von 368.779,60 EUR im Rahmen des Betriebsausgabenabzuges sowie dessen vollständige Berücksichtigungsfähigkeit für das Jahr 2013 (Streitjahr).
Die Klägerin ist Konzernmutter der X. Unternehmensgruppe. Ihr Wirtschaftsjahr ist das Kalenderjahr. Sie ist alleinige Gesellschafterin der X. … Gesellschaft mbH (im Folgenden: Beteiligungsgesellschaft). Diese wiederum ist alleinige Gesellschafterin zahlreicher Tochtergesellschaften derselben Unternehmensgruppe, darunter die X. Gesellschaft … mbH (im Folgenden: Pensionsgesellschaft).
Die Klägerin war gegenüber zahlreichen ihrer Arbeitnehmer Pensionszusagen eingegangen und hatte angesichts der hieraus resultierenden Verpflichtungen Rückstellungen unter Berücksichtigung von § 6a des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (EStG) in ihrer Bilanz gebildet. Bereits vor dem Streitjahr, am xx.xx.2012, schloss sie mit der Pensionsgesellschaft einen Vertrag über einen Schuldbeitritt der Pensionsgesellschaft zu den von der Klägerin eingegangen Pensionsverpflichtungen (im Folgenden: Beitrittsvertrag), auf welchen hinsichtlich der Einzelheiten Bezug genommen wird. Darin verpflichtete sich die Pensionsgesellschaft unter Ausschluss des Ausgleichsanspruchs gemäß § 426 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) dazu, im Innenverhältnis die Klägerin freizustellen, soweit diese von den Pensionsberechtigten in Anspruch genommen wird (§ 4 des Beitrittsvertrags).
Im Gegenzug sah der Beitrittsvertrag die Zahlung eines Entgelts für den Schuldbeitritt in Höhe von insgesamt 2.423.405,93 EUR durch die Klägerin vor. Dieses Entgelt ergab sich auf Grundlage einer Barwertberechnung der bereits bestehenden Zahlungsverpflichtungen der Klägerin (Basisentgelt I), der Anwartschaftsbarwerte auf künftig entstehende Leistungsverpflichtungen der Klägerin (Basisentgelt II) sowie eines Risikozuschlags (§ 2 Abs. 1 des Vertrages). Das in diesem Zusammenhang vereinbarte Basisentgelt I in Höhe von 2.071.861,00 EUR entsprach nach § 2 Abs. 1 Buchst. (a) des Beitrittsvertrages dabei der Summe der zum 31.12.2012 ermittelten Barwerte der bestehenden Zahlungsverpflichtungen des Pensionsverpflichteten (d.h. der Klägerin) gegenüber jedem einzelnen Pensionsberechtigten aus den erteilten Pensionszusagen. Es wurde unter Zugrundelegung eines Abzinsungssatzes von 5,04% (der von der Deutschen Bundesbank veröffentlichte Abzinsungszinssatz gem. § 253 Abs. 2 Satz 2, 4 des Handelsgesetzbuchs – HGB – (sog. „BilMoG-Zinssatz”) zum 31.12.2012) berechnet. Die Berechnung der Barwerte und des sich daraus ergebenden Basisentgelts I hatten die Vertragsparteien dem Beitrittsvertrag als Anlage 1 beigefügt, auf die ergänzend verwiesen wird.
§ 3 Abs. 3 des Beitrittsvertrags sah einen Anpassungsmechanismus im Hinblick auf das von der Klägerin für den Schuldbeitritt zu entrichtende Entgelt vor. Es heißt dort wörtlich:
„Sollten sich im nachhinein [sic!] Fehler bei der Ermittlung der Barwerte der bestehenden und entstehenden Zahlungsverpflichtungen herausstellen, ist das Basisentgelt durch Vereinbarung der Vertragspartner rückwirkend entsprechend anzupassen und auszugleichen, wenn ein Vertragspartner dieses verlangt. Dieses ist insbesondere dann der Fall, wenn sich das unterstellte Zinsniveau (durchschnittlicher Marktzinssatz der vergangenen 7 Jahre bei einer angenommenen Restlaufzeit von 15 Jahren gemäß § 253 Abs. 2 S. 2 HGB) im Rahmen eines 10-Jahres-Betrachtungszeitraums ab Vertragsunterzeichnung um mehr als 1 % verändert.”
In Höhe des aus dem Beitrittsvertrag zu zahlenden Entgelts gewährte die Pensionsgesellschaft der Klägerin ein (erst) ab dem 01.01.2014 zu verzinsendes Darlehen.
Die Klägerin löste vor dem Hintergrund des Schuldbeitritts der Pensionsgesellschaft und des Ausschlusses des Ausgleichsanspruchs gemäß § 426 BGB bereits vor dem Streitjahr die bislang in ihrer Bilanz passivierten Pensionsrückstellungen auf und erfasste die Entgeltzahlung an die Pensionsgesellschaft in...