FG Rheinland-Pfalz Urteil vom 29.08.2018 - 1 K 1444/16

Rechtskräftig

Entscheidungsstichwort (Thema)

Zur Passivierung von Drohverlustrückstellungen im Sinne von § 5 Abs. 4a EStG

Leitsatz (amtlich)

Übernimmt ein Kreditinstitut zur Absicherung eines Fremdwährungskredites eine Garantie und erhält es von dem Kreditgeber hierfür als Gegenleistung eine Provision, handelt es sich um ein schwebendes Geschäft im Sinne von § 5 Abs. 4a EStG. Wegen des Risikos, dass aus dem Garantieversprechen ein Verlust entsteht, weil der Wert der Verpflichtung des Kreditinstitutes den Wert des Anspruchs auf die Gegenleistung übersteigt, kann daher steuerbilanziell keine Rückstellung gebildet werden. Ein Erfüllungsrückstand liegt bei einer solchen Fallgestaltung nicht vor.

Normenkette

EStG § 5 Abs. 4a; HGB § 249 Abs. 1 S. 1

Tatbestand

Streitig ist, ob die Klägerin wegen der drohenden Inanspruchnahme aus Avalkrediten Rückstellungen bilden kann.

Die Klägerin ist ein Kreditinstitut in der Rechtsform einer eingetragenen Genossenschaft (eG). Gegenstand ihres Unternehmens ist die Durchführung von banküblichen und ergänzenden Geschäften.

Im Rahmen ihrer Tätigkeit vermittelt die Klägerin u.a. Fremdwährungskredite der …-Bank in L. (im Folgenden: X-Bank) und gewährt ihren Kunden hierzu Avalkredite. Im Einzelnen bestehen zwischen der Klägerin, der X-Bank und den Kunden dabei folgende vertragliche Beziehungen:

• Der Kunde schließt mit der X-Bank einen Fremdwährungskreditvertrag (vgl. zu den im Streitfall relevanten Fremdwährungskreditverträgen zwischen der X-Bank und den Kunden T.K., H. und H. S., Fa. S. GmbH und U. W. Bl. 68 f. d. Bp-Handakte, Bl. 130 - 146 d. PA). Im vereinbarten Zinssatz ist eine Marge der Klägerin enthalten, den diese bei Vertragsschluss auf den Zinssatz der X-Bank aufschlägt und deren Höhe von der Einschätzung der Bonität des Kunden durch die Klägerin abhängt (vgl. zur Marge im Fall der Kreditnehmer S. Bl. 70 d. Bp-Handakte). Die X-Bank zieht den Zinsbetrag beim Kunden ein und führt die Marge sodann an die Klägerin ab. Zur Sicherung der Forderungen der X-Bank dient eine Garantie/ein Aval auf erstes Anfordern der Klägerin; zusätzliche Sicherheiten werden nicht gestellt.
• Die Klägerin schließt mit dem Kunden einen Avalkreditvertrag (vgl. Bl. 71 ff. d. Bp-Handakte, Bl. 99 - 111 d. PA), in welchem sie sich verpflichtet, zur Absicherung des Fremdwährungskredites eine Garantie/Bürgschaft zu übernehmen. Die Zahlung einer Avalprovision wird nicht vereinbart (anders im Avalkreditvertrag zwischen der Klägerin und der Fa. S. GmbH vom 13./21. Januar 2014, vgl. Bl. 112 d. PA). Die der Klägerin aus der Geschäftsbeziehung zum Kunden bereits zustehenden Sicherheiten sichern auch die Ansprüche aus dem Avalkreditvertrag; teilweise wird die Gestellung zusätzlicher Sicherheiten vereinbart (vgl. Bl. 102, 109 d. PA).
• Die Klägerin übernimmt gegenüber der X-Bank zur Sicherung aller Ansprüche, welche der X-Bank aus den Fremdwährungskreditverträgen gegen die jeweiligen Kreditnehmer zustehen oder zustehen werden, eine unbedingte, unbegrenzte und unbefristete Garantie und verpflichtet sich, auf erste schriftliche Anforderung jeden unter der Garantie geforderten Betrag zu zahlen, gegen die schriftliche Bestätigung der X-Bank, dass der geforderte Betrag durch den jeweiligen Kreditnehmer bei Fälligkeit nicht gezahlt wurde. Die Verpflichtung gilt unter Verzicht auf jegliche Einreden und Einwendungen aus dem Kreditverhältnis. Ihre Ansprüche aus den Krediten gegen den jeweiligen Kreditnehmer tritt die X-Bank an die Klägerin ab. Eine Gegenleistung wird nicht vereinbart (vgl. Globalgarantie vom 5. November 2002, Bl. 125 d. PA). Auf entsprechende Frage des Gerichts an den Klägervertreter in der mündlichen Verhandlung vom 29. August 2018 hat dieser mitgeteilt, es habe im Streitzeitraum nur die Globalgarantie vom 05. November 2002 gegeben; Einzelgarantie bzw. -bürgschaftsverträge seien nicht geschlossen worden (Bl. 153 d. PA).

Unter dem 26. April/30. Mai 2011 haben die Klägerin und die X-Bank außerdem einen "Kooperationsvertrag …-Credit" geschlossen (im Folgenden: Kooperationsvertrag, Bl. 25 ff. d. Rbh.-Akte), wonach die Klägerin verpflichtet ist, zur Sicherung der Fremdwährungskredite gegenüber der X-Bank eine Einzel- oder Globalgarantie abzugeben (§ 1 Nr. 2). Im Kooperationsvertrag sind weitere Aufgaben der Klägerin geregelt, darunter die Verpflichtung, die X-Bank im Zusammenhang mit dem Abschluss der Fremdwährungskreditverträge zu unterstützen, insbesondere derartige Verträge mit den Kunden als Vertreterin der X-Bank zu verhandeln, sowie die X-Bank auch im weiteren Verlauf der Kundenbeziehung nach Vertragsschluss zu unterstützen (§ 1 Nr. 4 i.V.m. § 2 Nr. 1). Darüber hinaus ist die Klägerin u.a. verpflichtet, die X-Bank, soweit gesetzlich zulässig, unverzüglich über die Insolvenz oder eine wesentliche Verschlechterung der wirtschaftlichen Verhältnisse des Kunden, durch die eine Rückzahlung des Kredits gefährdet wird, zu unterrichten. Die notwendigen weiteren Schritte sind von den Vertragsparteien miteinander abzustimmen (§ 5...