Prof. Dr. Georg Schnitter
10.5.4.1 Allgemeines
Rz. 491
Eine Sonderform der Betriebsverpachtung ist die Nutzungsüberlassung von Betrieben mit Substanzerhaltungspflicht des Pächters, die eiserne Verpachtung nach § 582a BGB. Eiserne Verpachtung bedeutet, dass das Inventar vom Pächter zum Schätzwert mit der Pflicht zur Rückgabe zum Schätzwert bei Beendigung des Pachtverhältnisses übernommen wird. Der Begriff des Inventars beschränkt sich auf bewegliche Wirtschaftsgüter. Grundstücksbestandteile, auch wenn sie steuerlich als bewegliche Wirtschaftsgüter angesehen werden, fallen nicht hierunter. Gleiches gilt für immaterielle Wirtschaftsgüter. Der Pächter trägt die Gefahr des zufälligen Untergangs bzw. der Verschlechterung und kann in den Grenzen der ordnungsgemäßen Bewirtschaftung über die Wirtschaftsgüter verfügen. Der Pächter ist verpflichtet, das zur Nutzung übernommene bewegliche Anlagevermögen zu erhalten und laufend zu ersetzen. Die vom Pächter ersetzten Wirtschaftsgüter werden auch insoweit Eigentum des Verpächters, als ihre Anschaffung oder Herstellung durch den Pächter über diese Verpflichtung hinausgeht. Der Verpächter hat die Möglichkeit, die Übernahme derjenigen vom Pächter angeschafften Inventarstücke abzulehnen, die nach den Regeln einer ordnungsgemäßen Wirtschaft überflüssig oder zu wertvoll sind. Mit der Ablehnung der Übernahme geht das Eigentum an den entsprechenden Wirtschaftsgütern auf den Pächter über. Der Unterschied zwischen dem Gesamtschätzwert des übernommenen und des zurück zu gewährenden Inventars ist in Geld auszugleichen. Maßgebend für die Ermittlung der Schätzwerte sind die Preise zum Zeitpunkt der Beendigung des Pachtverhältnisses.
Rz. 492
Bei der eisernen Verpachtung trägt der Pächter den Wertverzehr der überlassenen Gegenstände für die Dauer des Pachtvertrags. Die betreffenden Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, einschließlich der vom Pächter neu angeschafften oder hergestellten Ersatzwirtschaftsgüter, sind bilanziell weiter dem Verpächter zuzurechnen und von ihm abzuschreiben. Allenfalls diejenigen Gegenstände, die der Pächter selbst angeschafft hat und die voraussichtlich während der Pachtzeit ausscheiden oder verbraucht werden, sind dem Pächter zuzurechnen. Der Verpächter muss den Anspruch auf Substanzerhaltung aktivieren, während der Pächter eine entsprechende Rückstellung zu bilden hat. Die Substanzerhaltungsverpflichtung ist zu jedem Bilanzstichtag unter Berücksichtigung der Wiederbeschaffungskosten zu bewerten.
10.5.4.2 Zurechnung des übernommenen Inventars
Rz. 493
Soweit es sich bei dem vom Pächter unter Rückgabeverpflichtung zur Nutzung übernommenen Inventar um bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens handelt, bleibt dieses im zivilrechtlichen und wirtschaftlichen Eigentum des Verpächters und ist ohne Rücksicht auf die Gewinnermittlungsart weiterhin ihm zuzurechnen; er muss es unverändert mit den Werten fortführen, die sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergeben. Berechtigt zur Vornahme von AfA ist nur der Verpächter als zivilrechtlicher und wirtschaftlicher Eigentümer. Dies gilt für im Zeitpunkt des Pachtbeginns bereits vorhandene Anlagegüter als auch für das später als Ersatz beschaffte Inventar. Die Bemessungsgrundlage für die AfA ergibt sich aus den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des Pächters.
Rz. 494
Zum eisernen Inventar gehörendes Umlaufvermögen ist als gewährtes Sachdarlehen zu behandeln. Die beim Verpächter an die Stelle der übergebenen Wirtschaftsgüter tretende Sachwertforderung ist mit dem gleichen Wert anzusetzen wie die übergebenen Wirtschaftsgüter. Der Pächter wird wirtschaftlicher Eigentümer der überlassenen Wirtschaftsgüter. Er muss diese bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG nach den allg. Grundsätzen aktivieren und in gleicher Höhe eine Rückgabeverpflichtung passivieren. Ein Landwirt, der in zulässiger Weise auf die Aktivierung seiner Feldbestände und/oder seiner selbst erzeugten und zum Verbrauch bestimmten Vorräte verzichtet hat, braucht bei der Verpachtung seines Betriebs die aus der eisernen Verpachtung dieser Wirtschaftsgüter entstandene Rückgabeforderung gegen den Pächter nicht aktivieren.
10.5.4.3 Substanzerhaltungspflicht
Rz. 495
Der Verpächter muss den Anspruch gegen den Pächter auf Substanzerhaltung des eisern verpachteten Inventars als sonstige Forderung aktivieren. Dabei muss zu jedem Bilanzstichtag eine Neubewertung unter Berücksichtigung der Wiederbeschaffungskosten erfolgen. Der Anspruch beträgt bei Pachtbeginn 0 EUR und steigt aufgrund der jährlichen Abnutzung der verpachteten Wirtschaftsgüter. Da sich die AfA nach den tatsächlichen Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten, der Anspruch...