Frotscher/Geurts, EStG § 15 Einkünfte aus Gewerbebetrieb / 2.8.2 Nutzung durch Vermietung oder Verpachtung

2.8.2.1 Vermietung oder Verpachtung von Grundvermögen

Rz. 105

Die bloße Vermietung oder Verpachtung von Grundbesitz ist grundsätzlich keine gewerbliche Betätigung.^[1] Die damit verbundene Betätigung des Stpfl. beschränkt sich typischerweise darauf, Mieter bzw. Pächter auszuwählen, ihnen den Gebrauch des Grundbesitzes zu überlassen, den Miet- und Pachtzins einzuziehen sowie den Grundbesitz in seinem Bestand zu erhalten.^[2]

Der Umfang des Grundbesitzes spielt hierbei keine Rolle. Die Größe der einzelnen Objekte und die Zahl der Mieter sind nicht entscheidend. Die Vermietung bzw. Verpachtung wird auch nicht deshalb zu einer gewerblichen Betätigung, weil der Grundbesitz wegen seines Umfangs einen erheblichen Verwaltungsaufwand^[3] oder Marketingaufwand^[4] erfordert (Rz. 110). Es ist ferner nicht von Bedeutung, zu welchen Zwecken der Mieter bzw. Pächter den Grundbesitz nutzt.^[5] Schließlich ist auch nicht entscheidend, ob und in welchem Umfang Fremdmittel eingesetzt werden.^[6] Der Einsatz hoher Fremdmittel gehört bei Grundbesitz regelmäßig zum Bild privater Vermögensverwaltung.^[7]

Rz. 106

Die Vermietung bzw. Verpachtung stellt sich jedoch dann nicht mehr als bloße Fruchtziehung dar, wenn besondere Umstände vorliegen, die die Betätigung als eine gewerbliche erscheinen lassen. Diese können darin liegen, dass der Stpfl. neben der eigentlichen Gebrauchsüberlassung in erheblichem Umfang Sonderleistungen erbringt, die nicht zum typischen Bild einer Vermietung bzw. Verpachtung gehören.

Werden die Sonderleistungen dagegen von einem Dritten erbracht, ist dies trotz Kooperationsvereinbarung regelmäßig unschädlich, sofern es sich um Wahlleistungen handelt, die gesondert abgerechnet werden.^[8] Ebenso führt es nicht zu Gewerblichkeit, wenn der Stpfl. sein Appartment an einen Hotelbetreiber vermietet und dieser im Anschluss eine (verklammert gewerbliche) Hotelleistung auf eigene Rechnung an Dritte erbringt.^[9]

Rz. 107

Unübliche Sonderleistungen können darin bestehen, dass der Vermieter den Mietgegenstand für die besonderen Zwecke des Mieters herrichtet oder bestimmte Dienstleistungen, etwa die Reinigung oder Bewachung der Räumlichkeiten der Mieter, übernimmt, so beim Betrieb eines Arbeiterwohnheims, bei dem der Betreiber verpflichtet war, für Reinigung, Bereitstellung besonderer Einrichtungen, Bettwäsche usw. sowie für einen Dolmetscher zu sorgen.^[10]

Dagegen ist die Bereitstellung objektbezogen üblicher Infrastruktur (z. B. Sanitäranlagen, Parkplätze) sowie die Durchführung werbe- oder verkaufsfördernder Maßnahmen für das Gesamtobjekt noch nicht als schädliche Sonderleistung anzusehen.^[11]

Rz. 108

Bei der Frage, ob Sonderleistungen dazu führen, dass aus der vermögensverwaltenden Tätigkeit eine gewerbliche wird, ist vorrangig zu prüfen, ob die Sonderleistungen einerseits und die bloße Vermögensverwaltung andererseits voneinander getrennt und danach unterschiedlichen Einkunftsarten zugeordnet werden können. Ist dies der Fall, sind die jeweiligen Tätigkeitsbereiche getrennt bei den infrage kommenden Einkunftsarten zu erfassen und beeinflussen sich gegenseitig nicht. Voraussetzung ist allerdings, dass eine Trennung ohne größere Schwierigkeiten möglich ist.^[12] Zulässig ist es, in diesen Fällen die Aufteilung der Einkünfte auf die verschiedenen Einkunftsarten notfalls im Weg der Schätzung vorzunehmen.^[13] Wenn sich jedoch die Tätigkeitsbereiche gegenseitig bedingen und derart miteinander verflochten sind, dass die Gesamttätigkeit nach der Verkehrsanschauung nicht als eine getrennte, sondern als eine einheitliche angesehen werden muss^[14], ist zu prüfen, ob die Sonderleistungen im Einzelfall noch üblich und damit unschädlich sind oder ob die Gesamtleistung wesentlich über die bloße Nutzung des Vermögens i. S. einer Fruchtziehung hinausgeht und somit gewerbliche Ausmaße annimmt.^[15] Diese Verflechtung kann sich insbesondere daraus ergeben, dass der Vermieter nach der Vertragsgestaltung Nutzungsüberlassung und Sonderleistungen als einen einheitlichen Erfolg schuldet^[16] oder einheitlich kalkuliert. Eine Verflechtung kann aber auch darin zu sehen sein, dass die Sonderleistungen ihrer Funktion nach als Hilfstätigkeit für den Vermietungsbereich erscheinen; deshalb kann bei Verwaltung umfangreichen Grundbesitzes (Rz. 105) das Unterhalten eines Planungsbüros für Renovierung und Neubebauung schädlich sein, insbesondere wenn dies aufgrund häufiger Mieterwechsel notwendig wird.^[17]

Rz. 109

Neben den ins Gewicht fallenden Sonderleistungen war es bislang auch von Bedeutung, wenn häufig ein Mieterwechsel eintritt. Häufiger Mieterwechsel spricht grundsätzlich dafür, dass eine gewerbliche Betätigung vorliegt.^[18] Jedoch gilt dies nicht schon bei zufällig häufigerem Mieterwechsel. Der Wechsel muss sich vielmehr aus der Natur der Vermietung ergeben und einer darauf gerichteten Absicht entspringen und eine hotelmäßige Organisation erfordern.^[19] Diese Grenze ist in jedem Fall bei stundenweiser oder sogar bordellartiger Zimmervermietung überschritten.^[20] Aber auch ein tageweises Vermieten möblierter Zimmer ode...