Frotscher/Geurts, EStG § 15b Verluste im Zusammenhang mi ... / 1 Allgemeines

1.1 Rechtsentwicklung

Rz. 1

Die Regelung ist durch das Gesetz zur Beschränkung der Verlustverrechnung im Zusammenhang mit Steuerstundungsmodellen v. 22.12.2005^[1] in das EStG als neue Vorschrift § 15b EStG eingefügt worden und ersetzt den durch das gleiche Gesetz aufgehobenen § 2b EStG.

Rz. 1a

Durch das AIFM-StAnpG v. 18.12.2013^[2] ist ein § 15b Abs. 3a EStG eingefügt worden, der die steuerliche Behandlung sog. "Goldfingermodelle" regelt (Rz. 30a ff.). Diese Regelung gilt erstmals für Verluste der dort bezeichneten Steuerstundungsmodelle, bei denen Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens nach dem 28.11.2013 angeschafft, hergestellt oder in ein Betriebsvermögen eingelegt worden sind (Rz. 30a ff.).

Durch das ModBestVerfG v. 18.7.2016^[3] wurde Abs. 4 redaktionell an die Änderung des § 180 Abs. 1 AO durch das ZollKodexAnpG v. 22.12.2014^[4] angepasst.

[1] BGBl I 2005, 3683, BStBl I 2006, 80.

[2] BGBl I 2013, 4318.

[3] BGBl I 2016, 1679.

[4] BGBl I 2014, 2415; BR-Drs. 631/15, 118.

1.2 Sinn und Zweck der Regelung

Rz. 1b

§ 15b EStG ist im Aufbau ähnlich wie § 15a EStG, im Inhalt ähnlich wie § 2b EStG, und verbietet den sofortigen Verlustausgleich oder den Verlustausgleich nach § 10d EStG der Einkünfte aus einem Steuerstundungsmodell weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten (§ 15b Abs. 1 S. 1, 2, Abs. 3 EStG), soweit die Verluste 10 % des gezeichneten Kapitals übersteigen. Die Verluste sind aber nicht endgültig verloren, sondern mindern die Einkünfte, die der Stpfl. in den folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben Einkunftsquelle erzielt. Die Vorschrift ist zulasten der Stpfl. deutlich enger als § 2b EStG, der nach Auffassung des Gesetzgebers nicht den erhofften Erfolg gebracht habe, sodass die Vorschrift als entbehrlich aufgehoben worden ist.

Nach der Gesetzesbegründung^[1] soll mit der Regelung die Attraktivität sog. Steuerstundungsmodelle wirkungsvoll eingeschränkt werden. Es solle ein Anreiz zu mehr Rentabilität gesetzt und die Förderung volkswirtschaftlich fragwürdiger Steuersparmodelle beendet werden, die insbesondere von Stpfl. mit höheren Einkünften genutzt werden, um ihre Steuerbelastung zu senken. Die Regelung trage damit zu mehr Steuergerechtigkeit bei. Die Regelung wirkt präventiv und verhindert neue Steuerstundungsmodelle durch umfassende Tatbestandsmerkmale (z. B. Steuerstundungsmodell, modellhafte Gestaltung) und aufgrund der ungewissen Beurteilung der Ertragsprognose durch die Finanzverwaltung. Bei den vom Gesetzgeber beschriebenen Steuerstundungsmodellen handelt es sich nach den Vorstellungen des Gesetzgebers um geschlossene Fonds, die ihren Anlegern in der Anfangsphase hohe Verluste zuweisen. Dabei gehe es vielfach um betriebswirtschaftlich wenig sinnvolle Investitionen, die ohne die damit verbundenen steuerlichen Vorteile nicht getätigt würden. In vielen Fällen würden die vom Anbieter vorhergesagten Gewinne, die zur Begründung der notwendigen Einkunftserzielungsabsicht erforderlich seien, nicht annähernd erreicht, sodass die Investitionen bei Außerachtlassung steuerlicher Effekte nur zu Verlusten führen.^[2]

Rz. 2

Mag man diese Begründung hinsichtlich der Beteiligung an Medienfonds, die in ausl. Filme investieren, noch teilen, da in der Tat wenig einsehbar ist, dass sich der deutsche Fiskus an solchen Verlusten beteiligt, so gilt dies für die Beteiligung an deutschen Filmen nicht. Wieso Investitionen in alternative Energien (New Energy Fonds), insbesondere Windkraftanlagen, volkswirtschaftlich fragwürdig sein sollen, ist nicht erkennbar. Allein die Hersteller der Windkraftanlagen sind "normale" Unternehmer, die ein gut veräußerbares Produkt herstellen, Arbeitsplätze schaffen und Steuern zahlen.^[3]

Rz. 3

Schließlich existierte ein gut funktionierender "Verlustblocker" in Gestalt des ehemaligen § 2b EStG; § 15a EStG lässt bei beschränkter Haftung einen Verlustausgleich auch nur für die Zukunft zu. Der Medienerlass^[4] si eht ebenfalls eine erhebliche Einschränkung der Geltendmachung sofort ausgleichsfähiger Verluste vor. Darüber hinaus hat der BFH^[5] Aufwendungen im Zusammenhang mit Windkraftfonds den Anschaffungskosten zugerechnet, sodass es gar nicht zu hohen Verlusten kommen kann. Entsprechendes gilt für Aufwendungen im Zusammenhang mit der Beteiligung an einem Schiffsfonds.^[6] Auch bei Immobilienfonds hat die Rspr. Fondsetablierungskosten wie z. B. Mietgarantie-, Treuhand- oder Eigenkapitalvermittlungsgebühren nicht als sofort abziehbare Werbungskosten, sondern als Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Fondsimmobilie behandelt, sofern sich die Kommanditisten aufgrund eines vom Projektanbieter vorformulierten Vertragswerks an dem Fonds beteiligen.^[7] Ein Bedarf für § 15b EStG ist daher nicht erkennbar.

Rz. 4

Hatte sich in den letzten Jahren der Begriff der negativen Einkünfte durchgesetzt (vgl. §§ 2a, 2b, 10d EStG), spricht das Gesetz jetzt wieder von Verlusten, verwendet in § 15b Abs. 2 EStG dann neben dem Begriff Verluste doch den der negativen Einkünfte, in § 15b Abs. 3a EStG wieder den Begriff der Verluste und in § 1...