Frotscher/Geurts, EStG § 15b Verluste im Zusammenhang mi ... / 4.2 Steuerstundungsmodell nach § 15b Abs. 3a EStG

Rz. 30e

Nach § 15b Abs. 3a EStG liegt ein Steuerstundungsmodell unabhängig von den Voraussetzungen des Abs. 2 und 3 vor, wenn ein Verlust aus Gewerbebetrieb entsteht oder sich erhöht, indem ein Stpfl., der nicht aufgrund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet ist, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, aufgrund des Erwerbs von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens sofort abziehbare Betriebsausgaben tätigt, wenn deren Übereignung nach § 930 oder § 931 BGB erfolgt.^[1] Die Vorschrift suspendiert damit die Voraussetzungen der nach Abs. 2 und 3 erforderlichen modellhaften Gestaltung zur Begründung eines Steuerstundungsmodells wie vorgefertigtes Konzept, Anfangsphase, Erzielungsabsicht von Verlusten, Verlustquote (Rz. 17ff.). Ein solches Modell soll "insbesondere" vorliegen, d. h., das Modell nach Abs. 3a tritt neben das Modell nach Abs. 2. § 15b Abs. 3a EStG, findet aber nur Anwendung, wenn die Voraussetzungen des § 4 Abs. 3 S. 4 EStG nicht erfüllt sind. Das dürfte regelmäßig nicht der Fall sein, da die Wirtschaftsgüter wie Gold usw., die ohne körperliche Übergabe nach § 929 S. 1 BGB, § 930 BGB oder § 931 BGB übereignet werden (Rz. 30f), nicht den in § 4 Abs. 3 S. 4 EStG genannten "Anteilen an Kapitalgesellschaften, Wertpapieren und vergleichbaren nicht verbrieften Forderungen und Rechten" usw. entsprechen.^[2]

[1] Salzmann, DStR 2017, 978.

[2] Strittig: vgl. Stahl/Mann, FR 2011, 1139; Stahl/Mann, DStR 2013, 1822; Dornheim, DStR 2012, 1581; Schmidt/Renger, DStR 2012, 2042; Heuermann, DStR 2014, 169.

4.2.1 Die Erwerbstatbestände

Rz. 30f

Der Stpfl. ist nicht verpflichtet, Bücher zu führen (§ 5 EStG Rz. 14ff.), und ermittelt seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG (§ 4 EStG Rz. 482ff.). Durch den Erwerb von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens entstehen sofort abziehbare Betriebsausgaben, da der Stpfl. deren Anschaffungskosten nicht nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG aktivieren muss. Als weitere Voraussetzung muss die Übereignung der Wirtschaftsgüter ohne körperliche Übergabe durch Besitzkonstitut nach § 930 BGB oder durch Abtretung des Herausgabeanspruchs nach § 931 BGB erfolgen. Erwirbt der Stpfl. z. B. Gold von einer Bank, muss sie ihm das Gold durch Verschaffung des mittelbaren Besitzes, indem sie das Gold nun für den Stpfl. verwahrt (§ 930 BGB), übereignen. Befindet sich das Gold bei einem Dritten (Verwahrer-Bank), kann die Veräußerer-Bank das Gold übereignen, indem sie den Herausgabeanspruch gegen den Dritten abtritt (§ 931 BGB). Eine weitere Möglichkeit der Eigentumsübertragung besteht nach § 929 S. 2 BGB, der aber im Gesetz nicht genannt ist. Eine analoge Anwendung auf § 15b Abs. 3a EStG scheidet angesichts des klaren Wortlautes des Gesetzes m. E. aus, sodass eine Lücke des Gesetzes nicht feststellbar ist.^[1]§ 15b Abs. 3a EStG kann damit leicht vermieden werden.

Rz. 30g

Ein Steuerstundungsmodell i. S. d. § 15b Abs. 3a EStG setzt weiter voraus, dass dadurch ein Verlust aus Gewerbebetrieb entsteht oder sich erhöht. Wenn § 15b Abs. 1 S. 2 EStG auf die jeweilige Quelle abstellt, aus denen die Verluste entstehen, gibt es in § 15 Abs. 3a EStG offensichtlich kein Modell, aus dem die Verluste entstehen, sondern der Ankauf von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens, d. h. Verluste nach Abs. 1 sind andere als die nach Abs. 3a.^[2]

[1] Heuermann, in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 15b EStG Rz. 43; Heuermann, DStR 2014, 169; a. A. Seeger, in Schmidt, EStG 2019, § 15b EStG Rz. 20, der angesichts des Gesetzeszwecks ein Lücke im Gesetz bejaht.

[2] Kritisch Heuermann, in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 15b EStG Rz. 44; Heuermann, DStR 2014, 169.