Frotscher/Geurts, EStG § 17 Veräußerung von Anteilen an ... / 3.2.4.2 Umfang der ...

Dr. Constanze Wetzel, Joachim Moritz

Rz. 204

§ 17 Abs. 2a S. 2 EStG bestimmt, dass zu den Anschaffungskosten i. S. d. § 17 Abs. 2 EStG auch die Anschaffungsnebenkosten (das Gesetz spricht von "Nebenkosten") und die nachträglichen Anschaffungskosten gehören. Die Vorschrift korrespondiert mit § 255 Abs. 1 S. 2 HGB, der für den handelsrechtlichen Anschaffungskostenbegriff, der auch im Steuerrecht gilt,^{^[1]} eine vergleichbare Regelung enthält. Die Anschaffungsnebenkosten i. S. d. § 17 Abs. 2a S. 2 EStG umfassen alle (sonstigen) Aufwendungen des Erwerbers über den eigentlichen Kaufpreis hinaus, die in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Anschaffung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft i. S. d. § 17 Abs. 1 EStG stehen.^{^[2]} Als Anschaffungsnebenkosten kommen insbesondere Gutachtenkosten^{^[3]}, Provisionen^{^[4]}, Notargebühren^{^[5]}, Gerichtskosten^{^[6]} und Maklergebühren^{^[7]} in Betracht. Zu beachten ist, dass eine Berücksichtigung als Anschaffungsnebenkosten i. S. d. § 17 Abs. 2a S. 2 EStG nur möglich ist, wenn die Aufwendungen nach einer gefassten Erwerbsentscheidung entstanden sind. Sind sie vor dem grundsätzlichen Kaufentschluss angefallen, sind die Aufwendungen nicht als Anschaffungsnebenkosten einzuordnen. In diesem Fall ist eine Abziehbarkeit als (vergebliche) Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu prüfen, wobei deren Ansatz nur unter den Beschränkungen des § 20 Abs. 9 EStG bzw. des § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG möglich ist.^{^[8]} Weiterhin rechnen zu den Anschaffungskosten i. S. . § 17 Abs. 2 EStG nach § 17 Abs. 2a S. 2 EStG auch die nachträglichen Anschaffungskosten. Hierunter fallen alle Aufwendungen, die zeitlich nach dem Erwerb von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft anfallen, aber in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Anschaffung stehen und den Wert der Anteile erhöhen.^{^[9]} Nach Vollbeendigung oder Liquidation einer Gesellschaft können nachträgliche Anschaffungskosten nicht mehr berücksichtigt werden.^{^[10]} Zu den nachträglichen Anschaffungskosten zählen insbesondere offene und verdeckte Einlagen. Darüber hinaus hatte der BFH in der Vergangenheit auf der Basis einer normspezifischen Auslegung des § 17 Abs. 2 EStG auch (sonstige) nachträgliche Aufwendungen als nachträgliche Anschaffungskosten qualifiziert, wenn sie durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst und weder Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen i. S. d. § 20 EStG noch Veräußerungs- oder Auflösungskosten bei den Einkünften i. S. d. § 17 EStG darstellen.^{^[11]} Folge hiervon war, dass insbesondere ausgefallene Gesellschafter-Finanzierungshilfen im Rahmen des § 17 Abs. 1, 4 und 5 EStG steuermindernd berücksichtigt werden konnten. Mit Blick auf die Änderungen durch das Gesetz zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen (MoMiG) v. 23.10.2008^{^[12]} hat der BFH die weite Auslegung des Anschaffungskostenbegriffs im Rahmen des § 17 Abs. 2 EStG aufgegeben und nimmt nachträgliche Anschaffungskosten seither nur noch bei offenen und verdeckten Einlagen an.^{^[13]} Durch die Einführung von § 17 Abs. 2a S. 3 und 4 EStG im Rahmen des Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlichen Vorschriften v. 12.12.2019^{^[14]} hat der Gesetzgeber diese Rspr. jedoch zum Teil "überschrieben", um zu gewährleisten, dass ausgefallene Gesellschafter-Finanzierungshilfen weiterhin im Rahmen des § 17 Abs. 1, 4 und 5 EStG steuermindernd geltend gemacht werden können (Rz. 205ff.). Fallen nachträgliche Anschaffungskosten nach der Veräußerung^{^[15]} oder im Rahmen einer Nachtragsliquidation^{^[16]} an, handelt es sich um ein nachträgliches Ereignis, das nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO auf den Zeitpunkt der Veräußerung zurückwirkt. Nachträgliche Anschaffungspreisminderungen sind nach § 255 Abs. 1 S. 3 HGB von den Anschaffungskosten abzuziehen. Hierunter fallen nicht nur Kaufpreisnachlässe, sondern alle Ermäßigungen der Anschaffungskosten und Rückflüsse von im Zusammenhang mit dem Erwerb geleisteten Aufwendungen.^{^[17]} Bei Schadensersatzzahlungen ist es jedoch Voraussetzung, dass zwischen der Schadensersatzleistung und dem Anschaffungsvorgang ein hinreichend wirtschaftlicher Zusammenhang besteht.^{^[18]}