Frotscher/Geurts, EStG § 17 Veräußerung von Anteilen an ... / 4.1.2 Auflösung und Liquidation; Insolvenzverfahren

Rz. 327

Zum Begriff der Auflösung der Körperschaft und Auskehrung von Liquidationsvermögen vgl. § 20 EStG n. F. Rz. 127ff.; zur Besteuerung der Körperschaft bei Abwicklung vgl. Endert, in Frotscher/Drüen, KStG/GewStG/UmwStG, § 11 KStG Rz. 22ff. und 66ff. Als Liquidation gilt auch die formwechselnde Umwandlung einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft.

Zu Auskehrungen bei Kapitalherabsetzung vgl. § 20 EStG n. F. Rz. 132ff.. Zu Auskehrungen aus dem steuerlichen Einlagekonto vgl. § 20 EStG n. F. Rz. 119ff.. Erfasst werden alle Auskehrungen aus dem steuerlichen Einlagekonto. Aus welchen Rechtsgründen die Beträge in das steuerliche Einlagekonto (zu Recht) eingestellt wurden, ist ohne Bedeutung. Maßgebend ist, dass sie in das steuerliche Einlagekonto einzustellen waren, nicht, dass sie aus Einlagen stammen. Allgemein zum steuerlichen Einlagekonto Endert, in Frotscher/Drüen, KStG/GewStG/UmwStG, § 27 KStG Rz. 21ff.

Rz. 328

Die Einordnung der Bezüge bei Liquidation, Kapitalherabsetzung und aus dem steuerlichen Einlagekonto nach § 17 Abs. 4 EStG erfasst auch die Beschränkung des Verlustabzugs in § 17 Abs. 2 S. 6 EStG. Verluste, insbesondere bei Liquidation, sind also steuerlich nicht zu erfassen, wenn einer der Tatbestände des Abs. 2 S. 6 vorliegt.^[1]

Rz. 329

Nach § 17 Abs. 4 EStG ist der Auflösungsgewinn oder -verlust steuerlich zu erfassen. Auflösungsgewinn oder -verlust ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem gemeinen Wert des dem Stpfl. im Rahmen der Liquidation übertragenen Vermögens einerseits und Anschaffungskosten der Anteile und persönlich getragenen Liquidationskosten andererseits^[2]; zum Begriff der Anschaffungskosten vgl. Rz. 202.

Rz. 330

Auflösungsgewinn und -verlust^[3] unterliegen ab 2009 dem Teileinkünftverfahren. Bemessungsgrundlage ist ab diesem Zeitpunkt der Unterschiedsbetrag zwischen 60 % des gemeinen Werts des dem Stpfl. im Rahmen der Liquidation übertragenen Vermögens einerseits (§ 3 Nr. 40 Buchst. c) S. 2 EStG) und 60 % der Anschaffungskosten der Anteile und persönlich getragenen Liquidationskosten andererseits (§ 3c Abs. 2 EStG).

Rz. 331 einstweilen frei

Rz. 332

Die Ermittlung von Auflösungsgewinn und -verlust erfolgt nach den Grundsätzen des § 17 Abs. 2 EStG^[4]; vgl. Rz. 175ff.. Soweit eine Umwandlung unter § 17 EStG fällt Rz. 344), tritt an die Stelle des Veräußerungserlöses der gemeine Wert der umgewandelten Gesellschaft, einschließlich des Firmenwerts.^[5] An die Stelle der Veräußerungskosten treten die Umwandlungskosten.

Rz. 333

Bei Auflösung der Kapitalgesellschaft entstehen Gewinn bzw. Verlust in dem Zeitpunkt, in dem im Wesentlichen feststeht, mit welchen Auskehrungen der Gesellschafter rechnen kann bzw. wenn feststeht, dass solche Auskehrungen nicht mehr erfolgen können, und wenn feststeht, ob und in welcher Höhe noch nachträgliche Anschaffungskosten entstehen oder sonstige steuerlich zu berücksichtigende Veräußerungs- oder Aufgabekosten anfallen.^[6] Beide Voraussetzungen müssen kumulativ vorliegen.

Für die Bestimmung dieses Zeitpunkts ist davon auszugehen, dass frühestmöglicher Zeitpunkt hierfür der, der Auflösung der Kapitalgesellschaft ist, d. h. der zivilrechtlichen Auflösung der Kapitalgesellschaft. Vor der Auflösung kann grds. kein Auflösungsgewinn oder -verlust entstehen.^[7] Das gilt auch dann, wenn die werbende Tätigkeit der Gesellschaft bereits eingestellt ist^[8], Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens gestellt oder vorläufige Insolvenzverwaltung angeordnet worden ist. Es müssen daher Auflösungsgründe verwirklicht sein (z. B. Auflösungsbeschluss der Gesellschafter, Eröffnung des Insolvenzverfahrens, Ablehnung der Eröffnung des Insolvenzverfahrens mangels Masse). Ausnahmsweise kann der Zeitpunkt, in dem der Veräußerungsverlust realisiert ist, schon vor Abschluss der Liquidation liegen, wenn mit einer wesentlichen Änderung des bereits festgestellten Verlustes nicht mehr zu rechnen ist, z. B. wenn die Eröffnung des Insolvenzverfahrens mangels Masse abgelehnt wurde oder die Gesellschaft bereits im Zeitpunkt des Auflösungsbeschlusses vermögenslos war. Denn hier kann die Möglichkeit einer Auskehrung von Restvermögen an die Gesellschafter ausgeschlossen werden.^[9]

Rz. 334

Schließt sich an die Auflösung der Gesellschaft ein Insolvenzverfahren an, ist der Gewinn/Verlust mit Abschluss des Insolvenzverfahrens verwirklicht; eine Realisierung des Verlusts ist erst erfolgt, wenn der Insolvenzverwalter mit dem Abschluss der Versilberung der Vermögensgegenstände die Voraussetzungen für die Schlussverteilung geschaffen hat.^[10] Erst mit diesem Zeitpunkt steht (endgültig) fest, ob und in welcher Höhe der Gesellschafter mit einer Auskehrung von Vermögen rechnen kann, welche nachträglichen Anschaffungskosten auf die Beteiligung er hat und welche Auflösungskosten er persönlich zu tragen hat. Vor diesem Zeitpunkt kann es noch zu einer Sanierung und Fortsetzung der Gesellschaft kommen.^[11]

Rz. 335

Besteht über die Höhe der Bürgschaftsinanspruchnahme des Gesellschafters mit dem Darlehensgebe...