Frotscher/Geurts, EStG § 36 Entstehung und Tilgung der E ... / 14 Verwirklichung des Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 36 Abs. 4 EStG)

14.1 Allgemeines

Rz. 82

Voraussetzung für die Verwirklichung des Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis im Erhebungsverfahren ist nach § 218 Abs. 1 AO die Festsetzung der ESt durch Steuerbescheid, die im Rahmen des Festsetzungsverfahrens erfolgt.

§ 36 Abs. 4 EStG regelt, wie die nach der Abrechnung verbleibende ESt durch Abschlusszahlung durch den Stpfl. zu tilgen bzw. ein sich aus der Abrechnung ergebender Überschuss durch das FA zu erstatten ist.

14.2 Verzinsung von Steuernachforderungen und Steuererstattungen (§ 233a AO)

Rz. 83

Nach § 233a Abs. 1 AO ist der Unterschiedsbetrag laut § 233a Abs. 3 AO, der sich bei der Festsetzung der ESt als Steuernachforderung (Mehrsoll) bzw. als Steuererstattung (Mindersoll) ergibt, zu verzinsen. Der Zinslauf beginnt im Regelfall nach einer Karenzzeit von 15 Monaten (bzw. wenn die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft überwiegen – von 23 Monaten) nach Ablauf des Kj., in dem die Steuer entstanden ist (§ 233a Abs. 2 S. 1 AO). Er endet gem. § 233a Abs. 2 S. 2 AO am Tag der Bekanntmachung des Steuerbescheids (§ 124 Abs. 1 S. 1 i. V. m. § 122 Abs. 2 AO).^[1]

Soweit die Steuerfestsetzung aufgrund eines rückwirkenden Ereignisses i. S. d. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 und Abs. 2 AO oder aufgrund eines Verlustabzugs nach § 10d Abs. 1 EStG erfolgt, beginnt der Zinslauf dagegen erst 15 Monate nach Ablauf des Kj., in dem das rückwirkende Ereignis eingetreten oder der Verlust entstanden ist (§ 233a Abs. 2a AO).^[2]

Hinweis

Höhe des Nachzahlungszinssatzes war ab 2014 verfassungswidrig – gesetzliche Neuregelung ab Vz 2019

§ 233a i. V. m. § 238 Abs. 1 S. AO ist lt. BVerfG mit Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar, soweit der Zinsberechnung für Verzinsungszeiträume ab dem 1.1.2014 ein Zinssatz von 0,5 % für jeden Monat zugrunde gelegt wird. Das bisherige Recht ist bis einschließlich 2018 weiter anwendbar. Der Gesetzgeber musste bis zum 31.7.2022 eine verfassungsgemäße Neuregelung ab Vz 2019 treffen.^[3]

In den Fällen des § 233a AO betragen die Zinsen gem. § 238 Abs. 1a AO abweichend von § 238 Abs. 1 S. 1 AO ab dem 1.1.2019 0,15 % für jeden Monat, d. h. 1,8 % für jedes Jahr.^[4]

Die Angemessenheit des Zinssatzes nach § 233a Abs. 1a AO ist lt. § 238 Abs. 1c S. 1 AO unter Berücksichtigung der Entwicklung des Basiszinssatzes nach § 247 BGB wenigstens alle zwei Jahre zu evaluieren. Die erste Evaluierung ist entgegen § 238 Abs. 1c S. 2 AO nicht zum 1.1.2024 erfolgt.

[1] Für Vz 2019 und Vz 2020 galten Sonderregelungen aufgrund der Corona-Pandemie gem. Art. 97 § 36 Abs. 2 und 3 EGAO; Art. 97 § 36 Abs. 3 EGAO wurde neu gefasst m. W. v. 31.5.2022 durch G. v. 19.6.2022, BGBl I 2022, 911; der allgemeine Zinslauf begann für den Besteuerungszeitraum 2021 am 1.10.2023, für 2022 am 1.9.2024, und beginnt für 2023 am 1.7.2025 und für 2024 am 1.6.2026.

[2] BFH v. 27.9.1994, VIII B 21/94, BFHE 175, 516; BFH v. 6.6.2000, VII R 104/98, BFH/NV 2000, 1379.

[3] BVerfG v. 8.7.2021, 1 BvR 2237/14, 1 BvR 2422/17; Baum, NWB 2021, 2580; Hiller, NWB 2021, 2561; Stahlschmidt, StB 2021, Heft 9, Umschlagteil, I; BMF v. 17.9.2021, IV A 3 – S 0338/19/10004:005: Vorläufige Festsetzung (§ 165 Abs. 1 S, 2 Nr. 2 AO) und Aussetzung der Festsetzung von Nachzahlungs- und Erstattungszinsen nach § 233a AO für Verzinsungszeiträume ab dem 1.1.2019 (§ 165 Abs. 1 S. 4 i. V. m. S. 2 Nr. 2 AO); Aussetzung der Vollziehung und Ruhen von Rechtsbehelfsverfahren.

[4] § 238 Abs. 1a AO eingef. durch G. v. 12.7.2022, BGBl I 2022, 1142.

14.3 Abschlusszahlung (§ 36 Abs. 4 Satz 1 EStG)

Rz. 84

Führt die Abrechnung im Abrechnungsteil des Steuerbescheids (die Abrechnung gehört bereits zum Erhebungsverfahren) dazu, dass der Stpfl. eine Abschlusszahlung zu leisten hat, erlässt das FA ein Leistungsgebot (§ 254 AO).

Rz. 85

Ergibt die Abrechnung der ESt einen Überschuss zuungunsten des Stpfl., d. h., hat der Stpfl. eine Abschlusszahlung zu leisten, dann ist diese Abschlusszahlung innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheids zu entrichten.

Rz. 86

Wird die Abschlusszahlung nicht bis zum Ablauf des Fälligkeitstags entrichtet, so ist nach § 240 Abs. 1 AO für jeden angefangenen Monat der Säumnis ein Säumniszuschlag von 1 % des rückständigen, auf volle 50 EUR nach unten abgerundeten Steuerbetrags zu entrichten. Bei einer Säumnis bis zu 3 Tagen (sog. Schonfrist) wird ein Säumniszuschlag allerdings nicht erhoben. Für Scheckzahlungen wird eine Schonfrist nicht gewährt (§ 240 Abs. 3 AO).

Der Säumniszuschlag entsteht kraft Gesetzes nach fruchtlosem Ablauf des Fälligkeitstags allein durch Zeitablauf, ohne Rücksicht auf ein Verschulden des Stpfl. (vgl. AEAO zu § 240 AO, Tz. 5).

14.4 Kleinbetragsregelung für das Erhebungsverfahren

Rz. 87

Bei der Erhebung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis, d. h. auch für die Abschlusszahlung bei der Einkommensteuer, gilt eine Kleinbetragsregelung .^[1]

[1] Einzelheiten vgl. Art. 26 StEugIG v. 19.12.2000, BStBl I 2001, 3, 18 und BMF v. 22.3.2001, IV A 4 – S 0512 – 2/01, BStBl I 2001, 242.

14.5 Auszahlung eines Überschusses (§ 36 Abs. 4 Satz 2 EStG)

14.5.1 Allgemeines

Rz. 88

Ergibt die Abrechnung der ESt einen Überschuss zugunsten des Stpfl., wird dieser dem Stpfl. nach Bekanntgabe des Steuerbescheids ausgezahlt. Die Auszahlung erfolgt von Amts wegen.

In der Vorschrift wird der Begriff "Auszahlung" verwendet. Das schl...