Frotscher/Geurts, EStG § 43a Bemessung der Kapitalertrag ... / 2 Die Kapitalertragsteuersätze (Abs. 1)

2.1 Allgemeines

Rz. 6

Im Regelfall trägt der Gläubiger der Kapitalerträge die KapESt, denn er ist Schuldner der KapESt (§ 44 Abs. 1 S. 1 EStG) und hat den Steuerabzug für Rechnung des Gläubigers der Kapitalerträge vorzunehmen (§ 44 Abs. 1 S. 3 EStG).

Rz. 7

Übernimmt der Schuldner der Kapitalerträge die KapESt, ändert sich dadurch nichts am Steuerschuldverhältnis. Der Gläubiger der Kapitalerträge bleibt nach wie vor Schuldner der KapESt. Soll die KapESt vom Schuldner der Kapitalerträge übernommen werden, muss dies zwischen dem Schuldner und dem Gläubiger der Kapitalerträge entweder ausdrücklich vereinbart sein oder hierüber eine stillschweigende Vereinbarung bestehen. So kann z. B. bei einer verdeckten Gewinnausschüttung nicht unterstellt werden, dass die KapESt automatisch als von der ausschüttenden Körperschaft übernommen anzusehen ist.^[1]

[1] BFH v. 25.9.1970, VI R 122/67, BStBl II 1971, 53.

2.2 Steuerabzug im Teileinkünfteverfahren und bei der Abgeltungsteuer (Abs. 1 S. 1)

2.2.1 Kapitalerträge i. S. d. § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 bis bis 7a und 8 bis 12 sowie S. 2

Rz. 8

Die Steuersätze sind grundsätzlich unabhängig davon, ob die Besteuerung im Teileinkünfteverfahren, nach § 8b Abs. 1 KStG oder unter der Abgeltungsteuer erfolgt.

Rz. 8a

Bemessungsgrundlage bei Gewinnanteilen und sonstigen Bezügen, die nach § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG dem KapESt-Abzug unterliegen, ist der volle Kapitalertrag (Rz. 40ff.). Dass diese Bezüge bei einer natürlichen Person gem. § 3 Nr. 40 S. 1 Buchst. d und e i. V. m. § 3 Nr. 40 S. 2 EStG in den Fällen des § 20 Abs. 8 EStG der Besteuerung nach dem Teileinkünfteverfahren unterliegen bzw. bei einer Körperschaft nach § 8b Abs. 1 KStG bei der Einkommensermittlung ganz außer Ansatz bleiben, ist nach § 43 Abs. 1 S. 3 EStG beim Steuerabzug nicht zu berücksichtigen.

Rz. 8b

Der Steuerabzug von 25 % auf den vollen Kapitalertrag trägt dem Umstand Rechnung, dass die Besteuerung bei einer natürlichen Person im Teileinkünfteverfahren erfolgt bzw. ohne Abgeltungsteuer im Teileinkünfteverfahren erfolgen würde und daher nur 60 % der Kapitalerträge stpfl. sind. Somit beträgt die Steuerbelastung bei einer natürlichen Person 41,67 %, bezogen auf die stpfl. 60 % der zugeflossenen Gewinnanteile und sonstigen Bezüge.

Rz. 8c

Die eigentliche Besteuerung nach dem Teileinkünfteverfahren erfolgt erst bei der Veranlagung. Dabei wird die KapESt nach § 36 Abs. 2 Nr. 2 S. 1 EStG auch insoweit auf die bei der Veranlagung festgesetzte ESt oder KSt angerechnet, als sie auf die nach § 3 Nr. 40 EStG oder nach § 8b Abs. 1 und 6 S. 2 KStG bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleibenden Bezüge entfällt.

Rz. 8d

Das Teileinkünfteverfahren ist nach § 52a Abs. 3 S. 1 EStG a. F. erstmals für den Vz 2009 anzuwenden. Zuvor zugeflossene Kapitalerträge i. S. d. § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 und S. 2 EStG werden unter Berücksichtigung der Anwendungsregelung in § 52 Abs. 53 S. 2 EStG a. F. noch nach dem Halbeinkünfteverfahren besteuert.

Rz. 9

Der KapESt-Satz von 25 % gilt in allen Fällen des § 43 Abs. 1 S. 1 Nrn. 1–7a, 8–12 sowie S. 2 EStG, somit auch in den Fällen

• des § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 7a EStG für Einnahmen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG aus wirtschaftlich den Gewinnausschüttungen vergleichbaren Leistungen von nicht steuerbefreiten Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen i. S. d. § 1 Abs. 1 Nr. 3 bis 5 KStG (§ 20 EStG n. F. Rz. 197ff. m. w. N.).Einbezogen werden außerdem
• über § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 5 EStG der Tatbestand des § 20 Abs. 1 Nr. 3 EStG i. V. m. § 16 InvStG (Investmenterträge)^[1],
• über § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 9 EStG der Tatbestand des § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG (Veräußerungsgewinne),
• über § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 10 EStG der Tatbestand des § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG (Veräußerung von Zinsscheinen),
• über § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 11 EStG der Tatbestand des § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 3 EStG (Gewinne aus Termingeschäften),
• über § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 10 EStG der Tatbestand des § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 7 EStG (Gewinne aus der Veräußerung sonstiger Kapitalforderungen) und
• über § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 12 EStG der Tatbestand des § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 8 EStG (Gewinne aus der Übertragung oder Aufgabe von bestimmte Einnahmen vermittelnden Rechtspositionen).

Der Steuersatz von 25 % gilt auch

• über § 43 Abs. 1 S. 2 EStG für besondere Entgelte und Vorteile, die neben den in § 20 Abs. 1 und 2 EStG aufgeführten Einnahmen oder an ihrer Stelle gewährt werden (vgl. § 20 Abs. 3 EStG).

[1] Neu eingefügt m.W. ab 1.1.2018 durch das Investmentsteuerreformgesetz (InvStRefG) v. 19.7.2016, BGBl I 2016, 1730.

2.2.2 Kapitalerträge i. S. d. § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 7b, 7c

Rz. 10

In den Fällen des § 43a Abs. 1 S. 1 Nr. 2 i. V. m. § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 7b EStG wird die KapESt zum ermäßigten Steuersatz von 15 % erhoben, weil die betroffenen Leistungsempfänger als juristische Personen des öffentlichen Rechts bzw. als steuerbefreite Körperschaften ohnehin einen Anspruch auf Erstattung von ²/5 der einbehaltenen und abgeführten KapESt hätten (§ 44a Abs. 8 EStG).^[1] Durch die Erhebung der KapESt zum Steuersatz von 15 % erübrigt sich eine spätere Erstattung.^[2] Es handelt sich um Einnahmen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. a EStG aus ausschüttungsgleichen Leistungen eines Betriebs gewerblicher Art mit eigener...