Frotscher/Geurts, EStG § 4c Zuwendungen an Pensionskassen / 4.3 Zeitliche Zuordnung der Zuwendungen

Rz. 20

In welchem Wirtschaftsjahr des Trägerunternehmens sich die Zuwendungen auswirken, richtet sich nach den allgemeinen Gewinnermittlungsvorschriften, also nach den Bilanzierungsvorschriften oder nach § 4 Abs. 3 EStG. Beruht die Zuwendung auf einer Verpflichtung des Trägerunternehmens, also aufgrund Satzung, Geschäftsplan oder auch einer verbindlichen Zusage im Einzelfall, ist mit Entstehen die Verbindlichkeit oder ggf. bereits früher eine Rückstellung einzubuchen. Gegenteiliges, nämlich eine Beschränkung auf gezahlte, also abgeflossene Zuwendungen, ergibt sich nicht etwa aus dem Begriff "Zuwendung" oder aus der insoweit nicht vergleichbaren, weil anders strukturierten Regelung in § 4d Abs. 2 S. 1 EStG^[1] und widerspräche dem Regelungszweck des § 4c Abs. 1 EStG.^[2] Erbringt das Trägerunternehmen die Zuwendung dagegen freiwillig, etwa zum Ausgleich eines Kassenfehlbetrags oder aufgrund einer nur die Kasse verpflichtenden aufsichtsbehördlichen Anordnung, so ist grundsätzlich erst der tatsächliche Zahlungsvorgang gewinnwirksam zu erfassen. R 4c Abs. 5 S. 2 EStR lässt in diesen Fällen in entsprechender Anwendung des § 4d Abs. 2 EStG eine Passivierung zum davor liegenden Bilanzstichtag in der Bilanz des Trägerunternehmens zu, wenn die Zuwendung innerhalb eines Monats nach Bilanzaufstellung oder -feststellung erbracht oder zumindest verbindlich zugesagt wird. Diese Richtlinienbestimmung dürfte als allgemeine Billigkeitsanordnung zu verstehen sein (Gosch, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 4c Rz. B 73). Zu Unrecht wird hierbei der Fall einer Zuwendung aufgrund aufsichtsbehördlicher Anordnung, die sich regelmäßig gegen die Kasse und nicht gegen das Trägerunternehmen richtet (Rz. 17), der Passivierung nach R 4c Abs. 5 S. 1 – anstatt S. 2 – EStR zugeordnet. Nicht sachgerecht erscheint auch die Anbindung der Monatsfrist für die Leistungserbringung an die Aufstellung bzw. Feststellung der Bilanz des Trägerunternehmens; da der Fehlbetrag mit Bilanzerstellung der Kasse offen gelegt wird, wäre eine von diesem Zeitpunkt an laufende Überlegensfrist sachgerecht.

Rz. 21

Ein Nachholverbot wie bei den Pensionsrückstellungen (§ 6a EStG Rz. 88ff.) besteht nicht. Dies beruht auf dem Umstand, dass durch die Einschaltung einer selbstständigen Pensionskasse Entstehung und Höhe der Zuwendungen objektiviert und – jedenfalls im Bereich der Bilanzierung – periodengerecht zugeordnet werden.

[1] A. A. FG Münster v. 26.8.2008, 9 K 1660/05 K, EFG 2008, 1942, unter 5b; s. a. Rz. 22.

[2] Offengelassen in BFH v. 27.1.2010, I R 103/08, BFH/NV 2010, 1002.