Frotscher/Geurts, EStG § 4d Zuwendungen an Unterstützung ... / 3.4.2.1 Infrage kommender Personenkreis

Rz. 66

Arbeitnehmer und ehemalige Arbeitnehmer des Trägerunternehmens können Leistungsanwärter sein. Die Arbeitnehmereigenschaft richtet sich nach § 1 LStDV. Erforderlich ist ein steuerlich anzuerkennendes Arbeitsverhältnis. Einbezogen sind auch Nichtarbeitnehmer i. S. v. § 17 Abs. 1 S. 2 BetrAVG, denen aus Anlass ihrer Tätigkeit für das Trägerunternehmen Kassenleistungen zugesagt worden sind (§ 4d Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Buchst. b S. 5 EStG; Rz. 55 für die entsprechende Regelung bei den Zuwendungen auf das Deckungskapital). Die Begrenzung auf die eigenen Arbeitnehmer etc. gilt auch, wenn die Unterstützungskasse mehrere Trägerunternehmen hat. Aufgrund der sog. Segmentierung (Rz. 61) bei der Berechnung des zulässigen Zuwendungsbetrags nach § 4d Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Buchst. b S. 1 EStG wirkt sich dies jedoch nur auf die Sonderregelung nach § 4d Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Buchst. b S. 3 EStG (Rz. 77) und die Berechnung des zulässigen Kassenvermögens (Rz. 103) aus.

Zu den Leistungsanwärtern gehören auch ausgleichsberechtigte Ehegatten/eingetragene Lebenspartner, für die nach Durchführung eines Versorgungsausgleichs im Wege der internen Teilung eine eigene Anwartschaft begründet worden ist.^[1] Sie werden wie unverfallbar ausgeschiedene Mitarbeiter behandelt.

Rz. 67

Aus dem Kreis der gesamten Arbeitnehmerschaft kommen diejenigen in Betracht, die aufgrund der Satzung der Unterstützungskasse Leistungen der Kasse erhalten können. Sobald Arbeitnehmer, ehemalige Arbeitnehmer oder ihnen gleichstehende Personen bereits lebenslang laufende Leistungen der Unterstützungskasse erhalten, scheiden sie aus dem Kreis der Leistungsanwärter aus. Sie sind dann Leistungsbezieher i. S. v. § 4d Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Buchst. a EStG. Dies gilt nach hier vertretener Ansicht allerdings nicht, wenn sie als Teilrentner trotz Rentenbezugs weiterhin aktiv als Arbeitnehmer tätig sind (Rz. 56).

Rz. 68

Vor Eintritt des Versorgungsfalls ausgeschiedene ehemalige Arbeitnehmer bleiben Leistungsanwärter, wenn ihre Anwartschaft unverfallbar ist. Denn dann können sie aufgrund der Unverfallbarkeit ihres Anspruchs bei Eintritt des Versorgungsfalls trotz ihres vorzeitigen Ausscheidens Leistungen der Kasse erhalten. Nach R 4d Abs. 5 S. 4 EStR 2012 soll für die Berücksichtigung ausgeschiedener Arbeitnehmer grundsätzlich erforderlich sein, dass die Kasse – ähnlich wie bei einer Rückstellungsbildung – noch mit einer Inanspruchnahme durch den ausgeschiedenen Arbeitnehmer rechnen muss; allerdings wird in R 4d Abs. 5 S. 4 EStR 2012 das Drohen der Inanspruchnahme bis zum Eintritt des Versorgungsfalls – also für den gesamten Zeitraum möglicher Zuführungen zum Reservepolster – unterstellt, sofern der Kasse nicht bekannt wird, dass mit einer Inanspruchnahme nicht mehr gerechnet werden muss (etwa im Fall des Todes des Leistungsanwärters). Personen, bei denen bis zum Ablauf des auf das Erreichen der Altersgrenze folgenden Wirtschaftsjahrs nicht feststeht, dass die Kasse mit einer Inanspruchnahme zu rechnen hat, gehören vom Ende dieses Wirtschaftsjahrs an nicht mehr zu den Leistungsanwärtern (R 4d Abs. 5 S. 4 und 5 EStR 2012).

Rz. 68a

Eine derartige Beschränkung auf "drohende" Anwartschaften bzw. die Vermutung des Wegfalls des Anspruchs bei nicht rechtzeitiger Geltendmachung ist im Gesetz nicht vorgesehen. Beides lässt sich auch aus allgemeinen Bilanzierungsgrundsätzen insbesondere zur Rückstellungsbildung nicht herleiten. Denn die Ansammlung eines Reservepolsters dient (Rz. 63) nicht der Rückstellungsbildung für die spätere Leistungsverpflichtung der Unterstützungskasse; zudem geht es um den Betriebsausgabenabzug beim Trägerunternehmen und nicht um die Bilanzierung eines Passivpostens bei der Kasse. Es kann also nur darum gehen, ob der Anspruch noch besteht oder nicht. Hierfür trägt das Trägerunternehmen die Feststellungslast. Davon bringt R 4d Abs. 5 EStR 2012 im Weg der Selbstbindung der Verwaltung in S. 4 eine Abweichung zugunsten des Stpfl. Der Ausschluss zulasten des Stpfl. in S. 5 kann dagegen nur so ausgelegt werden, dass nunmehr wieder die gesetzliche Beweislastverteilung (Feststellungslast zulasten des Stpfl.) Platz greift.

Rz. 69

Im Rahmen der Hinterbliebenenversorgung ist Leistungsanwärter der Beschäftigte, dessen Hinterbliebene die Hinterbliebenenversorgung erhalten können (§ 4d Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Buchst. b S. 2 Halbs. 2 EStG). Ob der Leistungsanwärter im Zuführungsjahr bereits versorgungsberechtigte Angehörige hat, ist nicht entscheidend (R 4d Abs. 5 S. 2 Halbs. 2 EStR 2012), solange die Voraussetzungen für die Zahlung von Hinterbliebenenbezügen in der Zukunft noch eintreten können, also das "Risiko" künftiger Hinterbliebenenleistungen noch besteht. Demnach gehört zu den Leistungsanwärtern einer reinen Hinterbliebenenversorgung auch der ledige Arbeitnehmer, soweit noch das Risiko des Entstehens einer Hinterbliebenenversorgung besteht. Dies kann im Einzelfall durch eine Spätehenklausel^[2] in der Satzung der Unterstützungskasse oder durch das Erreichen eines vorgesehenen Sperralters a...