Frotscher/Geurts, EStG § 4d Zuwendungen an Unterstützung ... / 4 Abziehbarkeit von Zuwendungen an Kassen, die keine lebenslang laufenden Leistungen gewähren (Abs. 1 Nr. 2)

4.1 Grundsatz

Rz. 119

Die Abziehbarkeit der Zuwendungen an Kassen, die keine lebenslang laufenden Leistungen gewähren, richtet sich nach zwei Obergrenzen. Zunächst ist ein Zuwendungshöchstbetrag in Abhängigkeit von der Lohn- und Gehaltssumme des Trägerunternehmens zu ermitteln. Zuwendungen im Rahmen dieses Höchstbetrags sind aber nur als Betriebsausgaben abziehbar, soweit das tatsächliche Kassenvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres das zulässige Kassenvermögen nicht übersteigt.

Rz. 120

Wegen der Abgrenzung der lebenslang laufenden Leistungen von den "anderen" Leistungen vgl. Rz. 11ff.

Zu den nicht lebenslang laufenden Leistungen gehören in erster Linie Leistungen von Fall zu Fall, die aus Anlass akuter Notfälle punktuell gewährt werden. Diese Leistungsart stand ursprünglich im Mittelpunkt der Leistungen der Unterstützungskassen (Rz. 2). Während früher i. d. R. eine Unterstützungsbedürftigkeit der Empfänger Leistungsvoraussetzung war, sind heute die Leistungen vornehmlich nur an die objektiven Situationen wie Tod, Krankheit oder Arbeitslosigkeit geknüpft (Rz. 4).

Neben diesen eigentlichen Notfall-Leistungen gehören zu den nicht lebenslang laufenden Leistungen auch die von vornherein abgekürzten, also nicht auf den Erlebensfall laufenden, Leistungen wie Waisenrente und Überbrückungszahlungen.

Nicht zu den zulässigen Leistungen einer Unterstützungskasse gehören Jubiläumszuwendungen und Geschenke wie Geburtsbeihilfen und Hochzeitszuwendungen.

4.2 Höchstbetragsberechnung

Rz. 121

Der Zuwendungshöchstbetrag für Kassen mit anderen als lebenslang laufenden Leistungen bemisst sich in erster Linie mit 0,2 % der Lohn- und Gehaltssumme des Trägerunternehmens im Wirtschaftsjahr.

Der Begriff der "Lohn- und Gehaltssumme des Trägerunternehmens" ist gesetzlich nicht definiert. Zur Lohn- und Gehaltssumme zählen alle Löhne und Gehälter i. S. v. § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG, also auch die dort genannten Gratifikationen, Tantiemen und anderen Bezüge, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Die h. L. wendet die in § 31 GewStG für die Zwecke der GewSt-Zerlegung enthaltene Begriffsbestimmung der Arbeitslöhne auch auf § 4d EStG an.^[1]  Dies bedeutet, dass grundsätzlich nur die nach § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG steuerpflichtigen Löhne und Gehälter zu erfassen sind, mit Ausnahme der Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeitszuschläge, die auch insoweit einzubeziehen sind, als sie steuerfrei sind.^[2] Die Sinnhaftigkeit der Übernahme der gewerbesteuerlichen Begriffsbestimmung erscheint zweifelhaft. Die Beschränkung der "Lohn- und Gehaltssumme" auf stpfl. Arbeitsentgelte ist nach Sinn und Zweck der Vorschrift des § 4d Abs. 1 Nr. 2 EStG nicht zwingend.

Sachzuwendungen sind mit ihrem steuerlichen Wert einzubeziehen, lohnsteuerlich nicht zu erfassende Annehmlichkeiten bleiben unberücksichtigt. Maßgebend ist der Bruttolohn. Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung erhöhen die Lohn- und Gehaltssumme nicht, weil sie nicht zur direkten Entlohnung für die Dienstleistung gehören. Gleiches soll für pauschale und vom Arbeitgeber übernommene LSt gelten.^[3]

Rz. 122

Nachträgliche Bezüge für frühere Dienstleistungen, wie sie in § 19 Abs. 1 Nr. 2 EStG genannt sind (Versorgungsbezüge, Wartegelder, Ruhegelder und Witwen- und Waisenrenten), gehören nicht zur Lohn- und Gehaltssumme.

Auszuscheiden sind Löhne und Gehälter von Personen, die keine nicht lebenslang laufenden Leistungen erhalten können (§ 4d Abs. 1 Nr. 2 S. 6 EStG). Dies wird allgemein dahin ausgelegt, dass der Lohn- und Gehaltsaufwand der Personen unberücksichtigt bleibt, die durch Satzung oder Einzelvereinbarung ausdrücklich vom Leistungsbezug ausgeschlossen sind. Einbezogen bleiben also z. B. Arbeitnehmer, die grundsätzlich zum Kreis der Begünstigten gehören, aber etwa eine vorgesehene Wartezeit noch nicht erfüllt oder ein Mindestalter noch nicht erreicht haben.

Rz. 123

Anders als bei den Zuwendungen für lebenslang laufende Leistungen (Rz. 71) ist keine schriftliche Leistungszusage erforderlich.

Obwohl der gesetzliche Wortlaut mit seiner Beschränkung auf die "Lohn- und Gehaltssumme" dafür nichts hergibt, werden von der h. L. die den Arbeitnehmern nach § 4d Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a S. 3 und Buchst. b S. 5 EStG gleichgestellten Selbstständigen i. S. d. § 17 Abs. 1 S. 2 BetrAVG mit den ihnen für ihre Tätigkeit gezahlten Entgelten (Provisionen) einbezogen, wenn sie Kassenleistungen dieser Art erhalten können.^[4]

Rz. 124

Zu dieser Berechnung des Höchstbetrags der abziehbaren Zuwendungen mit 0,2 % der maßgeblichen Lohn- und Gehaltssumme gesellt sich eine Mindestbetragsberechnung in § 4d Abs. 1 Nr. 2 S. 1 a. E. EStG.

Diese Grenze von 0,2 % kann nämlich überschritten werden, wenn die Kasse im Wirtschaftsjahr Leistungen erbracht hat, die den Betrag von 0,2 % der Lohn- und Gehaltssumme des Trägerunternehmens überschreiten.

Die Überschreitung dieser Grenze steht jedoch unter dem Vorbehalt, dass das Trägerunternehmen in den 5 Wirtschaftsjahren davor der Kasse nicht mehr zugewendet hat, als diese an Leistungen verausgabt hat (§ 4d Abs...