Frotscher/Geurts, EStG § 4h Betriebsausgabenabzug für Zi ... / 6.1 Maßgeblicher Gewinn

6.1.1 Allgemeines

Rz. 106

§ 4h Abs. 3 S. 1 EStG enthält eine Definition des Begriffs des "maßgeblichen Gewinns", der nach § 4h Abs. 1 S. 1 EStG Ausgangswert für die Ermittlung der Bemessungsgrundlage für den Zinsabzug ist. Der "maßgebliche Gewinn" i. S. d. § 4h Abs. 3 S. 1 EStG bildet nicht unmittelbar die Bemessungsgrundlage, sondern wird durch Hinzu- und Abrechnungen verändert (Rz. 40ff.).

Rz. 107

§ 4h Abs. 3 S. 1 EstG enthält lediglich zwei, allerdings grundlegende Regelungen zum Begriff des "maßgeblichen Gewinns". "Maßgeblicher Gewinn" ist der nach den Vorschriften des EStG ermittelte Gewinn, d. h. der Steuerbilanzgewinn, nicht der Handelsbilanzgewinn. Der Steuerbilanzgewinn ist nach den Vorschriften der §§ 4–7k EStG zu ermitteln. Da der Grundsatz der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz gilt, sind grundsätzlich die handelsrechtlichen Bilanzierungsregeln zu berücksichtigen. Da jedoch die Steuerbilanz zugrunde zu legen ist, wirken sich gesetzliche Regelungen, die eine Abweichung der Steuerbilanz von der Handelsbilanz ermöglichen, auf die Bemessungsgrundlage für den Zinsabzug aus (§ 5 EStG Rz. 50). Abweichungen des Steuerbilanzgewinns gegenüber dem Handelsbilanzgewinn sind also zu berücksichtigen. Das bedeutet im Wesentlichen:

• Bilanzierungshilfen erhöhen nicht den "maßgeblichen Gewinn".
• Beteiligungen an Personengesellschaften sind nach der "Kapitalspiegelmethode" zu bilanzieren (zu den Folgen hieraus Rz. 53).
• Zu berücksichtigen sind nur steuerlich zulässige Abschreibungen; Firmenwerte sind daher über 15 Jahre abzuschreiben.
• Nur steuerlich zulässige Rückstellungen können angesetzt werden.^[1]

Rz. 108

Als maßgeblicher Gewinn anzusetzen ist aber nicht der Steuerbilanzgewinn schlechthin, sondern der "steuerpflichtige Gewinn".^[2] Stpfl. Gewinn ist der Gewinn, der auf der Grundlage des Steuerbilanzgewinns durch Zu- und Abrechnungen die stpfl. Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbstständiger Arbeit bildet. Damit sind alle Beträge dem Steuerbilanzgewinn hinzuzurechnen, die zu den stpfl. Einkünften aus den genannten Einkunftsarten gehören. Hinzuzurechnen sind z. B. der Berichtigungsbetrag nach § 1 AStG, der Hinzurechnungsbetrag nach § 10 AStG, steuerlich nicht zu berücksichtigende Verluste z. B. nach §§ 2a, 15a EStG oder Verluste ausl. Betriebsstätten, für die die Freistellungsmethode gilt, fiktive Verzinsung nach § 6b Abs. 7 EStG, nicht abziehbare Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 5 EStG, nach § 160 AO und sonstigen Vorschriften. Entsprechend ist der Steuerbilanzgewinn um Vermögensmehrungen zu verringern, die nicht besteuert werden und daher nicht zum stpfl. Gewinn gehören. Es sind dies z. B. Gewinne aus ausl. Betriebsstätten, für die die Freistellungsmethode gilt, sowie Erträge aus InvZul. Gehört zu dem Betrieb eine Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft, ist nur der nach dem Teileinkünfteverfahren zu erfassende Teil der Gewinnausschüttung bzw. der stpfl. Teil eines Veräußerungsgewinns im "maßgebenden Gewinn" zu erfassen (§ 3 Nr. 40 EStG).

Rz. 108a

Im stpfl. Gewinn enthalten sind nicht abzugsfähige Betriebssteuern. Das betrifft insbesondere die GewSt nach § 4 Abs. 5b EStG und die darauf entfallenden Nebenleistungen. Diese Beträge sind keine abzugsfähigen Betriebsausgaben, dürfen also den stpfl. Gewinn nicht mindern. Dem stpfl. Gewinn nicht wieder hinzuzurechnen sind abzugsfähige Betriebssteuern. Diese gehören nicht zum "steuerpflichtigen Gewinn".

Auch sind Personensteuern wie die ESt und Nebenleistungen hierzu nicht gesondert zu berücksichtigen. Ermittelt wird der "Gewinn", der um die Personensteuern und Nebenleistungen hierauf nicht gemindert ist. Daher ist eine Hinzurechnung nicht erforderlich.

Rz. 109

Zinsaufwendungen, die nicht zum stpfl. Gewinn gehören, weil sie einer ausl. Betriebsstätte zuzurechnen sind, für die die Freistellungsmethode gilt, verringern nicht den stpfl. Gewinn und damit den maßgeblichen Gewinn. Entsprechend erhöhen Zinseinnahmen, die einem ausl. Betrieb zuzuordnen sind, für die die Freistellungsmethode gilt, den stpfl. Gewinn und damit den maßgeblichen Gewinn nicht. Diese Zinsaufwendungen und Zinseinnahmen sind daher generell aus der Regelung der Zinsschranke ausgeschlossen, werden also z. B. auch nicht als "Zinsaufwendungen oder Zinserträge" i. S. v. § 4h Abs. 1 EStG erfasst. Bei der Frage, welche Zinserträge einer ausl. Betriebsstätte zuzuordnen sind, ist jedoch zu berücksichtigen, dass diese Zuordnung nur für solche Zinserträge erfolgt, die funktional mit der gewerblichen Tätigkeit der ausl. Betriebsstätte verbunden sind. Nach dieser "funktionalen Betrachtungsweise"^[3] sind Finanzmittel (Darlehensforderungen) nur insoweit der Betriebsstätte zuzuordnen, als sie dem Betrieb der Betriebsstätte dienen, also z. B. nicht, wenn sie der längerfristigen Anlage überschüssiger Finanzmittel dienen. Diese Wirtschaftsgüter, und damit die Zinserträge, sind auch für Zwecke der Zinsschranke dem Stammhaus zuzuordnen (§ 49 EStG Rz. 67).

Rz. 110

In einer zweiten Stufe ist aus dem "steu...