Frotscher/Geurts, EStG § 5 Gewinn bei Kaufleuten und bei ... / 5.3.3 Vorräte

Rz. 217

Die Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens sind, wie die Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, zum Verbrauch oder, wie die Erzeugnisse und Waren, zur Weiterveräußerung bestimmt. Die Zugehörigkeit zu dem einen oder anderen Bereich hängt von der Art der betrieblichen Tätigkeit ab. Das vom Sägewerk hergestellte Brett beispielsweise ist bei diesem Erzeugnis, beim Möbelhersteller jedoch Rohstoff.

Rz. 218

Entscheidend für die Qualifizierung ist der Zeitpunkt, in dem das Wirtschaftsgut einzubuchen ist.

Soll das Wirtschaftsgut bei seinem Zugang zunächst dem Betrieb dienen, ohne verbraucht oder weiterveräußert zu werden, ist aber bereits zu diesem Zeitpunkt die Weiterveräußerung als Ware für einen späteren Zeitpunkt vorgesehen, so kommt es gleichwohl auf die zunächst vorgesehene Zweckbestimmung an. Als Vorratsvermögen ist nur anzusehen, was nach der Zuführung zum Betriebsvermögen umgehend zum Verbrauch oder zur Veräußerung bestimmt ist. Dies bedeutet, dass Vorführ- und Mustergeräte, die zunächst für eine gewisse Zeit dem Betrieb dienen sollen und später als Muster- oder Vorführgeräte verkauft werden, nicht dem Vorratsvermögen, sondern dem Anlagevermögen zuzurechnen sind.^[1] Werden sie später zum Verkauf gestellt, so ist eine Umgliederung in das Umlaufvermögen grundsätzlich nicht vorzunehmen, der Abgang erfolgt aus dem Anlagevermögen. Eine Umgliederung ist allenfalls denkbar, wenn etwa ein Vorführwagen nach Erfüllung seiner Vorführfunktion vom Teilbetrieb "Neuwagen-Verkauf" in einen anderen Teilbetrieb "Gebrauchtwagen-Verkauf" überführt wird.

[1] BFH v. 31.3.1977, V R 44/73, BStBl II 1977, 684.

5.3.3.1 Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe

Rz. 219

Roh- und Hilfsstoffe sind Stoffe, die durch Be- oder Verarbeitung in die zu produzierende Ware eingehen, wobei der Rohstoff Haupt- und der Hilfsstoff Nebenbestandteil wird. Zu den Hilfsstoffen gehören u. a. auch Verpackungsmaterialien, soweit sie zur Verkehrsfähigkeit der Ware notwendig sind.

Rz. 220

Betriebsstoffe sind die bei der Produktion zu verbrauchenden Stoffe, die nicht in das Produkt eingehen, z. B. Treib- und Schmierstoffe. Ebenfalls hierher gehören Vorräte, die zum Verbrauch im Rahmen der betrieblichen Tätigkeit bestimmt sind, ohne mit der Produktion direkt zu tun zu haben, etwa Büromaterialien, aber auch Werbematerial und Vorräte von Nebenbetrieben wie Werkskantinen u. ä. Mustergegenstände der erzeugten Waren, die zu Werbezwecken unentgeltlich abgegeben werden, gehören indessen zu den fertigen Erzeugnissen.^[1]

[1] BFH v. 20.10.1976, I R 112/75, BStBl II 1977, 278 zu Ärztemustern.

5.3.3.2 Unfertige Erzeugnisse, unfertige Leistungen

Rz. 221

Die bereits in der Produktion befindlichen Erzeugnisse sind hier auszuweisen, soweit sie am Bilanzstichtag noch nicht fertig gestellt, d. h. verkaufs- oder versandfähig, waren. Wann Fertigstellung eintritt, hängt nicht von der Beendigung des technischen Herstellungsprozesses ab, sondern von der Vorgabe des Unternehmers. Nach seiner Vorstellung von der Verkaufs- oder Versandfähigkeit kann sich an die rein technische Herstellung des Produkts etwa noch ein Reifeprozess anschließen. Eine Verpackung zur Herstellung der Verkehrsfähigkeit gehört ebenfalls noch zum Produktionsprozess; eine zur Versendung erforderliche Verpackung erfolgt jedoch außerhalb des Produktionsprozesses. Bei Dienstleistungsunternehmen ist in gleicher Weise ein Posten "unfertige Leistungen" mit den bis zum Bilanzstichtag entstandenen Aufwendungen anzusetzen. Ist ein Auftrag bereits erfüllt, aber noch nicht abgerechnet, so ist er entweder hier oder gesondert als "noch nicht abgerechneter Auftrag" zu erfassen.

Rz. 221a

Als unfertige Erzeugnisse gehören auch die stehende Ernte und Pflanzen bei einer Baumschule oder Gärtnerei zum Umlaufvermögen.^[1]

Rz. 221b

Bestehen die Erzeugnisse in immateriellen Wirtschaftsgütern (Baupläne, Entwürfe, Forschungsergebnisse, Verfahrensentwicklungen, EDV-Programme), so sind sie gleichwohl als Teil des Umlaufvermögens zu aktivieren in unfertigem wie in fertigem Zustand, solange sie an den Auftraggeber noch nicht abgeliefert sind. Das Aktivierungsverbot für selbst geschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter des § 5 Abs. 2 EStG gilt nur im Bereich des Anlagevermögens. Die durch die Wertunsicherheit immaterieller Güter hervorgerufene Gefahr der Überbewertung ist bei Gütern des Umlaufvermögens weniger gewichtig, weil diese sich i. d. R. rasch umsetzen und auftragsbezogen erstellt werden.

Rz. 221c

Ebenfalls unter dieser Position auszuweisen sind unfertige Bauten auf fremdem Grund und Boden (Bauaufträge eines Bauunternehmens). Es kann fraglich sein, ob es sich bei dieser Position um ein materielles Wirtschaftsgut oder, entsprechend der zivilrechtlichen Rechtslage, um eine Forderung gegen den Auftraggeber handelt. Jedenfalls handelt es sich nicht um eine Bilanzierungshilfe oder einen Rechnungsabgrenzungsposten. Es handelt sich vielmehr um ein Wirtschaftsgut, das nach entsprechenden Grundsätzen zu bilanzieren, d. h. insbesondere, zu bewerten ist. M. E. handelt es sich um ein materielles Wirtschaftsgut, nicht um eine Forderung, da das wirtschaftlich...