Frotscher/Geurts, EStG § 5 Gewinn bei Kaufleuten und bei ... / 5.3.3.2 Unfertige Erzeugnisse, unfertige Leistungen

Rz. 221

Die bereits in der Produktion befindlichen Erzeugnisse sind hier auszuweisen, soweit sie am Bilanzstichtag noch nicht fertiggestellt, d. h. verkaufs- oder versandfähig, waren. Wann Fertigstellung eintritt, hängt nicht von der Beendigung des technischen Herstellungsprozesses ab, sondern von der Vorgabe des Unternehmers. Nach seiner Vorstellung von der Verkaufs- oder Versandfähigkeit kann sich an die rein technische Herstellung des Produkts etwa noch ein Reifeprozess anschließen. Eine Verpackung zur Herstellung der Verkehrsfähigkeit gehört ebenfalls noch zum Produktionsprozess; eine zur Versendung erforderliche Verpackung erfolgt jedoch außerhalb des Produktionsprozesses. Bei Dienstleistungsunternehmen ist in gleicher Weise ein Posten "unfertige Leistungen" mit den bis zum Bilanzstichtag entstandenen Aufwendungen anzusetzen. Ist ein Auftrag bereits erfüllt, aber noch nicht abgerechnet, so ist er entweder hier oder gesondert als "noch nicht abgerechneter Auftrag" zu erfassen.

Rz. 221a

Als unfertige Erzeugnisse gehören auch die stehende Ernte und Pflanzen bei einer Baumschule oder Gärtnerei zum Umlaufvermögen.^[1]

Rz. 221b

Bestehen die Erzeugnisse in immateriellen Wirtschaftsgütern (Baupläne, Entwürfe, Forschungsergebnisse, Verfahrensentwicklungen, EDV-Programme), so sind sie gleichwohl als Teil des Umlaufvermögens zu aktivieren in unfertigem wie in fertigem Zustand, solange sie an den Auftraggeber noch nicht abgeliefert sind. Das Aktivierungsverbot für selbst geschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter des § 5 Abs. 2 EStG gilt nur im Bereich des Anlagevermögens. Die durch die Wertunsicherheit immaterieller Güter hervorgerufene Gefahr der Überbewertung ist bei Gütern des Umlaufvermögens weniger gewichtig, weil diese sich i. d. R. rasch umsetzen und auftragsbezogen erstellt werden.

Rz. 221c

Ebenfalls unter dieser Position auszuweisen sind unfertige Bauten auf fremdem Grund und Boden (Bauaufträge eines Bauunternehmens). Es kann fraglich sein, ob es sich bei dieser Position um ein materielles Wirtschaftsgut oder, entsprechend der zivilrechtlichen Rechtslage, um eine Forderung gegen den Auftraggeber handelt. Jedenfalls handelt es sich nicht um eine Bilanzierungshilfe oder einen Rechnungsabgrenzungsposten. Es handelt sich vielmehr um ein Wirtschaftsgut, das nach entsprechenden Grundsätzen zu bilanzieren, d. h. insbesondere, zu bewerten ist. M.E. handelt es sich um ein materielles Wirtschaftsgut, nicht um eine Forderung, da das wirtschaftliche Eigentum bis zur Übergabe an den Bauherrn dem Bauunternehmer zusteht.^[2] Steuerlich entscheidend ist nur, dass es sich um ein Wirtschaftsgut handelt, das einer Teilwertabschreibung zugänglich ist.

Rz. 222

Wie bei den "Anlagen im Bau" kann auch bei unfertigen Erzeugnissen das Problem entstehen, dass am Bilanzstichtag Vorbereitungskosten für den Produktionsgang eines Erzeugnisses oder einen Auftrag angefallen sind, mit der körperlichen Erstellung des Erzeugnisses oder des Werks aber noch nicht begonnen worden ist (Rz. 199). Der BFH^[3] hat hierzu im Fall der sog. Redaktionskosten entschieden, dass diese vor Beginn der körperlichen Erstellung der Wirtschaftsgüter nicht aktiviert werden können. Redaktionskosten sind Ausgaben für das Sichten, Redigieren und Zusammenstellen von Texten, Fotos, Anzeigen etc. zu sog. Druckvorlagen, die zum Druck der einzelnen Ausgaben von Zeitschriftheften benötigt werden.

[1] BFH v. 5.6.2008, IV R 67/05, BStBl II 2008, 960, BFH/NV 2008, 1728.

[2] Offengelassen von BFH v. 7.9.2005, VIII R 1/03, BStBl II 2006, 298, BFH/NV 2006, 167.

[3] BFH v. 18.6.1975, I R 24/73, BStBl II 1975, 809.