Prof. Dr. Gerrit Frotscher
1.1 Zur Systematik der Vorschrift
Rz. 1
§ 50c EStG wurde durch G. v. 2.6.2021 eingefügt. Dies steht im Zusammenhang mit der Neukonzeption des § 50d EStG, der in der alten Fassung die jetzt in § 50c EStG und § 50d EStG enthaltenen Regelungen in einer Vorschrift zusammenfasste. Da diese Regelungen keine Verbindung miteinander haben, war die Zusammenfassung in einer Vorschrift unübersichtlich und unsystematisch. Die Aufteilung der Regelungen in zwei Vorschriften ist daher aus systematischer Sicht besser. Die Vorschrift setzt beschr. Steuerpflicht nach § 49 EStG und das Bestehen von Ermäßigungsansprüchen voraus. Systematisch ist § 50c EStG im IX. Abschnitt daher falsch eingeordnet. Sie gehört zu den Regeln über beschr. Steuerpflicht und daher in den VIII. Abschnitt.
Rz. 2
§ 50c EStG enthält nur noch die Regeln über die Entlastung vom Steuerabzug. Erfasst wird der Steuerabzug nach § 50a EStG und der KapESt-Abzug (§§ 43ff. EStG), nicht aber die anderen Fälle des Steuerabzugs, wie LSt-Abzug (§ 38ff. EStG), und Bauabzugsteuer (§ 48ff. EStG). Die Entlastung muss sich aus § 43b EStG, § 50g EStG oder einem DBA ergeben. Außerdem ist § 50c Abs. 3, 5 EStG in § 44a Abs. 9 S. 2 EStG für die Reduzierung der KapESt für Körperschaften auf 3/5 nach § 44a Abs. 9 S. 1 EStG für entsprechend anwendbar erklärt worden. Dagegen gilt die Vorschrift nicht für das Entfallen der Abzugsteuer wegen fehlender Steuerpflicht oder fehlender Steuerbarkeit des Vergütungsgläubigers. Will der Stpfl. geltend machen, dass die Einkünfte nicht der beschr. Steuerpflicht unterliegen oder dass sie mangels persönlicher oder sachlicher Steuerpflicht keine deutsche Steuer auslösen, ist § 50d Abs. 1 EStG nicht anwendbar. Der Vergütungsgläubiger kann dann nur die Steueranmeldung des Vergütungsschuldners anfechten oder Erstattung nach § 37 Abs. 2 AO beantragen.
Rz. 3
§ 50c EStG behandelt nur die Entlastung von der Abzugsteuer, nicht die Verpflichtung des Schuldners zur Einbehaltung und Abführung der Steuer, und nicht die Verpflichtung des Zahlungsempfängers, dies dulden zu müssen. Die Vorschrift regelt auch nicht die Rechtsgrundlage der Entlastung, sondern nur das Verfahren. Rechtsgrundlagen der Belastung durch die Abzugsteuer sind §§ 43ff. EStG, § 50a EStG, Rechtsgrund für die Entlastung sind § 43b EStG, § 50g EStG, die DBA und § 44a Abs. 9 S. 1 EStG. Materielle Fragen bei der Entlastung durch DBA werden in § 50d EStG geregelt. Entlastungen, auf die § 50c EStG anwendbar ist, kommen regelmäßig nur für beschr. Stpfl. in Betracht. Die Vorschrift regelt daher nur das Verfahren der Entlastung von der KapESt und der Steuer nach § 50a EStG für beschr. Stpfl. In Ausnahmefällen ist jedoch auch eine Anwendung im Rahmen der unbeschränkten Steuerpflicht möglich, wenn die Ansässigkeit nach DBA nicht im Inland liegt. Das kann bei doppelt ansässigen Stpfl. der Fall sein, wenn sich etwa bei einer Kapitalgesellschaft der Sitz im Inland, die Geschäftsleitung im DBA-Ausland befindet. Dann ist die Kapitalgesellschaft in Deutschland zwar unbeschränkt stpfl., aber hier nicht ansässig. Sie kann daher nach dem DBA einen Anspruch auf Entlastung von der Abzugsteuer haben.
Rz. 4
Zu einer Entlastung von der Abzugsteuer kann es nur kommen, wenn die Bundesrepublik das Besteuerungsrecht durch § 49 EStG in Anspruch genommen hat und dieses Besteuerungsrecht durch Steuerabzug an der Quelle ausübt. I. d. R. gilt das deutsche Besteuerungsrecht durch diesen Steuerabzug nach § 50 Abs. 2 S. 1 EStG als abgegolten. Eine Entlastung von dieser Besteuerung kann daher nur eintreten, wenn diese Abgeltungswirkung ausgeschlossen ist. Dies ist der Fall bei dem KapESt-Abzug nach §§ 43ff. EStG und dem Steuerabzug für Lizenzzahlungen nach § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG. Hierfür enthalten § 43b EStG, § 50g EStG, die DBA und § 44a Abs. 9 S. 1 EStG Einschränkungen oder den Ausschluss des Rechts zum Quellensteuer. Dagegen ist der Steuerabzug bei Einkünften aus der Ausübung oder Verwertung nach § 50a Abs. 1 Nr. 1, 2 EStG und bei der Aufsichtsratsteuer nach § 50a Abs. 1 Nr. 4 EStG weder dem Grunde noch der Höhe nach beschränkt, und zwar weder durch DBA noch durch eine EU-Richtlinie. Für den Steuerabzug bei diesen Einkünften hat § 50c EStG daher keine Bedeutung.
Rz. 5
Erfolgt eine Entlastung von der Abzugsteuer bei Kapitalerträgen oder Lizenzzahlungen, wirkt sich das mittelbar auch auf den SolZ aus. Da durch die Entlastung die Bemessungsgrundlage für den SolZ nach § 3 Abs. 1 Nr. 5, 6 SolZ gemindert wird, mindert sich automatisch auch die Höhe des SolZ. Ist die Höhe des Steuerabzugs durch ein DBA beschränkt, gilt diese Beschränkung auch für den SolZ. Das bedeutet, dass die Gesamtbelastung aus Abzugsteuer und SolZ den in dem DBA festgeschriebenen Prozentsatz nicht übersteigen darf. Die Minderung betrifft dabei nach § 5 SolZ in erster Linie den SolZ, der als erstes gemindert wird. Im Ergebnis verbleibt es daher bei der Abzugsteuer ohne SolZ.
Rz. 6
Die Neufassung des § 50c EStG gilt grundsätzlich ab Vz 2022, wobei jedoch § 52 Abs. 47a EStG für einzelne Regelungen k...