3.1 Allgemeines
Rz. 13
§ 7a Abs. 2 EStG regelt Fallgestaltungen, in denen erhöhte Abschreibungen oder Sonderabschreibungen bereits für Anzahlungen auf Anschaffungskosten oder für Teilherstellungskosten in Anspruch genommen werden können. § 7a Abs. 2 EStG setzt also voraus, dass in anderen Vorschriften ausdrücklich die Begünstigung von Teilherstellungskosten und von Anzahlungen auf Anschaffungskosten enthalten ist, wie dies z. B. bei den mittlerweile "ausgelaufenen" Vorschriften
- § 7d Abs. 5 EStG,
- § 7f Abs. 3 EStG,
- § 81 Abs. 4 Nr. 2 b EStDV,
- § 82f Abs. 4 EStDV,
- § 4 Abs. 1 S. 5 i. V. m. Abs. 2 S. 1 Nr. 3 Buchst. b) FördG; das Fördergebietsgesetz begünstigt bei Anzahlungen auf Anschaffungskosten – unter weiteren Voraussetzungen – die volle Vorauszahlung des Kaufpreises[1],
- nicht aber z. B. § 82i EStDV[2],
der Fall war. Mittlerweile sind sämtliche Begünstigungsvorschriften, die eine Vorverlagerung von erhöhten Abschreibungen und Sonderabschreibungen vorsahen (zuletzt § 4 FördG)[3], nicht mehr in Kraft. § 7a EStG ist auf § 5 S. 2 InvZulG 2010 nicht anwendbar.[4] § 7a Abs. 2 S. 1 EStG regelt die AfA-Bemessungsgrundlage, während § 7a Abs. 2 S. 2 EStG die Zulässigkeit der späteren Abschreibungen im Zeitpunkt der Anschaffung bzw. Herstellung einschränkt. § 7a Abs. 2 S. 3 EStG bestimmt den Zahlungszeitpunkt für Anzahlungen; dieser Zeitpunkt wird für die speziellen Fälle der Zahlung durch Wechsel und Scheck in den § 7a Abs. 2 S. 4 und 5 EStG geregelt (Zahlung erst mit Zufluss). Die Begünstigung wirkte sich schon vor dem Zeitpunkt der Anschaffung/Herstellung des Wirtschaftsguts (§ 9a EStDV) – dem üblichen AfA-Beginn – aus. Aufgrund des Grundsatzes der "Vorverlagerung" entfällt die Begünstigung rückwirkend (§ 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO), wenn z. B. der Anschaffungs- oder Herstellungsvorgang nicht abgeschlossen wird oder bei dem Wirtschaftsgut z. B. "Eintragungs-" oder "Verbleibensvoraussetzungen" nicht erfüllt werden.[5]
3.2 Anzahlungen auf Anschaffungskosten
3.2.1 Begriff der Anzahlung
Rz. 14
§ 7a Abs. 2 S. 3 EStG bestimmt, dass Anzahlungen auf Anschaffungskosten im Zeitpunkt der tatsächlichen Zahlung geleistet sind, sodass insoweit – entgegen den allgemeinen Grundsätzen nicht das Entstehen der Außenverpflichtung maßgeblich ist (Rz. 10c). Bei Hingabe eines Wechsels sind sie in dem Zeitpunkt aufgewendet, in dem dem Lieferanten durch Diskontierung oder Einlösung des Wechsels das Geld tatsächlich zufließt; § 7a Abs. 2 S. 4 EStG stellt insoweit eine Spezialvorschrift zur allgemeineren Regel in § 7a Abs. 2 S. 3 EStG dar. Entsprechendes gilt, wenn anstelle von Geld ein Scheck hingegeben wird (§ 7a Abs. 2 S. 5 EStG). § 7a Abs. 2 S. 3–5 EStG entspricht der früheren Verwaltungspraxis, die auf der BFH-Rechtsprechung beruhte.[1]
Rz. 15
Anzahlungen auf Anschaffungskosten sind Vorleistungen, die in Erfüllung eines späteren Anschaffungsgeschäfts erbracht werden.[2] Zu den Anzahlungen auf Anschaffungskosten gehören die vor der Lieferung des Wirtschaftsguts tatsächlich auf die endgültigen Anschaffungskosten geleisteten Zahlungen, soweit sie diese nicht übersteigen.
Eine Anzahlung, d. h. eine Vorleistung auf ein zu einem späteren Zeitpunkt noch zu vollziehendes und wirksames Anschaffungsgeschäft[3] setzt voraus, dass die Leistung in Erfüllung des Anschaffungsgeschäfts erbracht wird. Die Anzahlung muss vertraglich wirksam vereinbart sein; daran kann es fehlen, wenn bei einem Grundstückskaufvertrag die Vorauszahlungen nicht notariell beurkundet worden sind.[4] Die Vorleistung muss der Tilgung der (Kaufpreis-)Verbindlichkeit dienen. Keine Anzahlungen auf Anschaffungskosten sind daher Zahlungen gelegentlich eines Anschaffungsgeschäfts, durch die eine Tilgung der Kaufpreisschuld nicht eintritt.[5]
Dies gilt ebenso in den Fällen, in denen der Stpfl. einen Wechsel hingibt (§ 364 Abs. 2 BGB). Die Annahme eines Wechsels genügt für sich allein gesehen noch nicht. Die Hingabe eines Wechsels, die nur in zeitlichem Zusammenhang mit einem Anschaffungsgeschäft erfolgt, die aber nach der Vorstellung der Vertragsparteien nicht der (teilweisen) Tilgung der Kaufpreisschuld dienen soll und auch tatsächlich nicht dient, stellt keine Anzahlung dar.[6]
Anzahlungen auf Anschaffungskosten sind nur dann gegeben, wenn eine Anschaffung vorliegt, d. h. der Stpfl. muss "Erwerber" und nicht "Bauherr" sein[7]; bei Bauherren ist zu prüfen, ob Anzahlungen auf Teilherstellungskosten vorliegen.
Anzahlungen bei Erwerb eines zu bebauenden Grundstücks sind (nach dem voraussichtlichen Verhältnis der Verkehrswerte/Teilwert von "Grund und Boden" bzw. Gebäude) aufzuteilen; nur der auf das Gebäude entfallende Anteil ist ...
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