Frotscher/Geurts, EStG § 7a Gemeinsame Vorschriften für ... / 3.2 Anzahlungen auf Anschaffungskosten

3.2.1 Begriff der Anzahlung

Rz. 14

§ 7a Abs. 2 S. 3 EStG bestimmt, dass Anzahlungen auf Anschaffungskosten im Zeitpunkt der tatsächlichen Zahlung geleistet sind, sodass insoweit – entgegen den allgemeinen Grundsätzen nicht das Entstehen der Außenverpflichtung maßgeblich ist (Rz. 10c). Bei Hingabe eines Wechsels sind sie in dem Zeitpunkt aufgewendet, in dem dem Lieferanten durch Diskontierung oder Einlösung des Wechsels das Geld tatsächlich zufließt; § 7a Abs. 2 S. 4 EStG stellt insoweit eine Spezialvorschrift zur allgemeineren Regel in § 7a Abs. 2 S. 3 EStG dar. Entsprechendes gilt, wenn anstelle von Geld ein Scheck hingegeben wird (§ 7a Abs. 2 S. 5 EStG). § 7a Abs. 2 S. 3–5 EStG entspricht der früheren Verwaltungspraxis, die auf der BFH-Rechtsprechung beruhte.^[1]

Rz. 15

Anzahlungen auf Anschaffungskosten sind Vorleistungen, die in Erfüllung eines späteren Anschaffungsgeschäfts erbracht werden.^[2] Zu den Anzahlungen auf Anschaffungskosten gehören die vor der Lieferung des Wirtschaftsguts tatsächlich auf die endgültigen Anschaffungskosten geleisteten Zahlungen, soweit sie diese nicht übersteigen.

Eine Anzahlung, d. h. eine Vorleistung auf ein zu einem späteren Zeitpunkt noch zu vollziehendes und wirksames Anschaffungsgeschäft^[3] setzt voraus, dass die Leistung in Erfüllung des Anschaffungsgeschäfts erbracht wird. Die Anzahlung muss vertraglich wirksam vereinbart sein; daran kann es fehlen, wenn bei einem Grundstückskaufvertrag die Vorauszahlungen nicht notariell beurkundet worden sind.^[4] Die Vorleistung muss der Tilgung der (Kaufpreis-)Verbindlichkeit dienen. Keine Anzahlungen auf Anschaffungskosten sind daher Zahlungen gelegentlich eines Anschaffungsgeschäfts, durch die eine Tilgung der Kaufpreisschuld nicht eintritt.^[5]

Dies gilt ebenso in den Fällen, in denen der Stpfl. einen Wechsel hingibt (§ 364 Abs. 2 BGB). Die Annahme eines Wechsels genügt für sich allein gesehen noch nicht. Die Hingabe eines Wechsels, die nur in zeitlichem Zusammenhang mit einem Anschaffungsgeschäft erfolgt, die aber nach der Vorstellung der Vertragsparteien nicht der (teilweisen) Tilgung der Kaufpreisschuld dienen soll und auch tatsächlich nicht dient, stellt keine Anzahlung dar.^[6]

Anzahlungen auf Anschaffungskosten sind nur dann gegeben, wenn eine Anschaffung vorliegt, d. h. der Stpfl. muss "Erwerber" und nicht "Bauherr" sein^[7]; bei Bauherren ist zu prüfen, ob Anzahlungen auf Teilherstellungskosten vorliegen.

Anzahlungen bei Erwerb eines zu bebauenden Grundstücks sind (nach dem voraussichtlichen Verhältnis der Verkehrswerte/Teilwert von "Grund und Boden" bzw. Gebäude) aufzuteilen; nur der auf das Gebäude entfallende Anteil ist berücksichtigungsfähig (R 7a Abs. 5 S. 3 EStR 2012).^[8] Steuerlich nicht anzuerkennende Gebühren) können als Anzahlungen/Teilherstellungskosten anzusetzen sein.^[9]

Die Anzahlung muss für die Anschaffung eines "bestimmten" Wirtschaftsguts geleistet worden sein, welches dann später auch tatsächlich angeschafft wird. Daran fehlt es, wenn

• das Wirtschaftsgut noch nicht feststeht^[10],
• die Anzahlung lediglich auf eine Kaufoption geleistet wurde und die Anzahlung nicht konkludent die Annahme des Vertragsangebots impliziert,
• das Wirtschaftsgut, für das die Anzahlung geleistet wurde, nicht angeschafft wird und stattdessen ein anderes, nicht funktionsgleiches Wirtschaftsgut unter geringfügiger Abänderung des ursprünglichen Vertrags angeschafft wird^[11]; geringe Abweichungen sind allerdings unschädlich.^[12]

[1] BFH v. 1.7.1952, I 37/52, BStBl III 1952, 205; BFH v. 5.12.1952, IV 262/52, BStBl III 1953, 49.

[2] BFH v. 2.6.1978, III R 48/77, BStBl II 1978, 475.

[3] BFH v. 21.11.1980, III R 19/79, BStBl II 1981, 179.

[4] Best/Merener, DStR 1996, 1833.

[5] BFH v. 4.3.1983, III R 20/82, BStBl II 1983, 509.

[6] BFH v. 28.11.1980, III R 17/78, BStBl II 1981, 286.

[7] OFD Kiel v. 17.5.1995, StEG EStG § 7a Nr. 15.

[8] Zum Fördergebietsgesetz: BMF v. 29.3.1993, IV B 3 – S 1988 – 28/93, Tz. 9, BStBl I 1993, 279.

[9] OFD Berlin v. 28.9.1998, FR 1998, 1013.

[10] "Blind pool-Angebote", FG Berlin v. 19.10.1979, III 45–46/78, EFG 1980, 301.

[11] BFH v. 26.6.2003, III R 16/01, BStBl II 2004, 22, BFH/NV 2004, 145.

[12] FG Hamburg v. 12.10.2000, VII 13/98, EFG 2001, 382, Haufe-Index 548041, wonach eine Abweichung der vermietbaren Fläche um 4 % vom Notarvertrag unschädlich sein soll.

3.2.2 Rückwirkender Wegfall der Begünstigung

Rz. 16

Soweit das später angeschaffte Wirtschaftsgut mit dem, für welches die Anzahlung erfolgt ist, identisch ist, ist die Begünstigung der Anzahlungen fortzusetzen.^[1] Allerdings schafft § 7a Abs. 3 EStG keinen eigenen Fördertatbestand, vielmehr wird lediglich der Zeitpunkt der Förderung vorverlagert. Alle weiteren Fördervoraussetzungen müssen daher ab dem Zeitpunkt der Anschaffung bzw. Herstellung erfüllt werden. Ist dies nicht der Fall und stellt sich die Nichterfüllung nachträglich heraus, sind die Anzahlungen nicht begünstigt und die entsprechenden Bescheide gem. § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO (rückwirkendes Ereignis) oder bei nachträglichem Bekanntwerden gem. § 173 AO zu ändern. Der geleisteten Anzahlung mu...