Frotscher/Geurts, EStG § 82 Altersvorsorgebeiträge / 3 Geförderte Altersvorsorgebeiträge (§ 82 Abs. 1 EStG)

3.1 Überblick

Rz. 4

Nach § 82 Abs. 1 S. 1 EStG werden Beiträge und Tilgungsleistungen gefördert, die der Zulageberechtigte zugunsten eines auf seinen Namen lautenden, zertifizierten Altersvorsorgevertrags im Rahmen der in § 10a Abs. 1 S. 1 Halbs. 1 EStG genannten Fördergrenze bis zum Beginn der Auszahlungsphase einzahlt. Beide zusammen füllen den Begriff "geförderte Altersvorsorgebeiträge" aus. Beiträge und Tilgungsleistungen, die die Grenze der Förderung des § 10a Abs. 1 S. 1 Halbs. 1 EStG überschreiten, sind zwar Altersvorsorgebeiträge und als solche für die Besteuerung nach § 22 Nr. 5 EStG zu erfassen, aber keine "geförderten Altersvorsorgebeiträge".^[1] Freiwillige Leistungen, also solche, die nach dem Vertrag nicht geschuldet sind, etwa weil sie die im Vertrag vereinbarten Leistungen überschreiten, sind keine Altersvorsorgebeiträge.^[2]

Rz. 5

Der Altersvorsorgevertrag muss ein eigenständiger Vertrag des Zulageberechtigten sein. Der Vertrag darf nur auf den Namen des Zulageberechtigten lauten; Verträge, bei denen mehrere Personen Vertragspartner sind, sind nicht begünstigt. Dies gilt auch für die Beteiligung des Ehepartners/eingetragenen Lebenspartners^[3] am Vertrag, es sei denn, die Vertragsbeteiligung beschränkt sich auf die Mithaftung an einem Darlehen.^[4] Die Beschränkung auf einen eigenständigen Vertrag des Zulageberechtigten gilt auch für die als Tilgungsleistung geltenden Beiträge, die zugunsten eines Altersvorsorgevertrags nach § 1 Abs. 1a Nr. 3 AltZertG erbracht werden, denn auch in diesem Fall ist ein Altersvorsorgevertrag i. S. der Definition des § 82 Abs. 1 EStG erforderlich.^[5]

Rz. 6

Die zeitliche Zuordnung der Beitrags- und Tilgungsleistungen richtet sich nach § 11 Abs. 2 S. 1 und 2 EStG.

Rz. 6a

Der Zertifizierung des Altersvorsorgevertrags ist verfahrensrechtlich die Funktion eines Grundlagenbescheids zugewiesen (Rz. 18).

[1] § 22 Nr. 5 S. 2 EStG; BMF v. 5.10.2023, IV C 3 – S 2015/22/10001:001, Rz. 133, BStBl I 2023, 1726.

[2] BMF v. 5.10.2023, IV C 3 – S 2015/22/10001:001, Rz. 136, BStBl I 2023, 1726.

[3] Eingetragene Lebenspartner sind den Ehegatten gem. § 2 Abs. 8 EStG gleichgestellt.

[4] BMF v. 5.10.2023, IV C 3 – S 2015/22/10001:001, Rz. 31 , BStBl I 2023, 1726; kritisch zum Ausschluss der Ehegattenverträge Risthaus, DB, Beilage 6/2008, 9.

[5] A. A. Risthaus, DB, Beilage 6/2008, 9f.

3.2 Beiträge

Rz. 7

Altersvorsorgebeiträge i. S. v. § 82 S. 1 Nr. 1 EStG sind eigene Einzahlungen des Zulageberechtigten. Es soll sich grundsätzlich um eigene Leistungen des Anlegers handeln, die er aus seinem individuell versteuerten (Rz. 22) Einkommen erbringt. Lediglich § 86 Abs. 2 EStG lässt für Fälle des § 79 S. 2 EStG – zusammen zu veranlagende Ehegatten oder eingetragene Lebenspartner^[1], bei denen nur einer zulageberechtigt ist – zu, dass die Zulage des nichtberechtigten Ehegatten – abgesehen von dem ab dem Vz 2012 zu leistenden Mindestbeitrag gem. § 79 S. 2 Nr. 4 EStG – auf Beiträgen des anderen Ehegatten beruht.

Rz. 8

Die dem Zulageberechtigten zustehenden oder gewährten Zulagen gehören nicht zu den Beiträgen i. S. d. § 82 EStG. Dies steht in einem gewissen Gegensatz zu § 10a EStG. Der dort im Rahmen der Günstigerprüfung zu gewährende Sonderausgabenabzug erfasst die Eigenbeiträge "zuzüglich der dafür nach Abschn. XI zustehenden Zulage" (§ 10a Abs. 1 S. 1 EStG). Dadurch erhöht sich der durch den Sonderausgabenabzug zu erzielende Steuervorteil, weil der Sonderausgabenabzug um die den Stpfl. finanziell nicht belastende Zulage erhöht wird. Diese systematisch nicht zwingende Erhöhung des Steuerentlastungseffekts des § 10a EStG verstärkt die sozialpolitischen Bedenken gegen die Konzeption des Gesetzes, Besserverdienenden eine höhere Förderung der privaten Altersvorsorge zu gewähren (§ 10a EStG Rz. 22).

Rz. 8a

Keine Altersvorsorgebeiträge sind die aus dem Altersvorsorgevermögen resultierenden Zinsen und anderen Erträge. Daher liegen keine förderfähigen Beiträge vor, wenn auf dem Altersvorsorgekonto nur die Erträge gutgeschrieben werden, aber kein darüber hinausgehender Eigenbeitrag erfolgt, denn die Erträge stellen bereits Altersvorsorgevermögen dar.^[2]

Rz. 9

Im AltZertG wird der Begriff "Altersvorsorgebeiträge" uneinheitlich verwendet. Meist werden damit die gesamten Zuführungen zu den Altersvorsorgeverträgen bezeichnet, also die Eigenbeiträge und die Zulagen, so in § 1 Abs. 1 Nr. 3 AltZertG zur Verfügbarkeit der eingezahlten Vorsorgebeiträge.^[3] Dagegen kann der Begriff in § 1 Abs. 1 Nr. 8 AltZertG, wo es um die Altersvorsorgebeiträge als Bezugsgröße für die "rechnungsmäßigen Kosten" geht, also um die den Zulageberechtigten belastenden Abschluss- und Vertriebskosten, schon aus Gründen des Vertragswortlauts nur die Eigenleistungen des Zulageberechtigten, also nicht auch die Zulagen erfassen.

[1] Eingetragene Lebenspartner sind den Ehegatten gleichgestellt, im Folgenden wird auf eine ausdrückliche Nennung daher verzichtet.

[2] BFH v. 8.7.2015, XI R 41/13, BFH/NV 2015, 491, BStBl II 2016, 525.

[3] BMF v. 5.10.2023, IV C 3 – S 2015/22/10001:001, Rz....