Frotscher/Geurts, EStG Anhang 1 zu § 2: Nießbrauch im Ei ... / 2.6.4.5 Rückvermietung

Rz. 59

Rückvermietungsfälle (der Nießbraucher vermietet das aufgrund des Nutzungsrechts von ihm zu nutzende Wirtschaftsgut an den Eigentümer) sind auf mißbräuchliche Gestaltung zu untersuchen. Die Anwendung des § 42 AO hat der BFH v. 11.3.1976 (IV R 119/72, BStBl II 1976, 421/3) ausgeschlossen. In dem entschiedenen Fall hatte der Vorbehaltsnießbraucher ein Grundstück an den neuen Eigentümer verpachtet, wobei der Pachtvertrag kurzfristig kündbar war. Der Entscheidung des BFH ist zuzustimmen, denn vermietet der Vorbehaltsnießbraucher an den neuen Eigentümer, so liegt hierin schon deshalb kein Mißbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten, weil mit der Eigentumsübertragung unter Nießbrauchsvorbehalt einleuchtende außersteuerliche Gründe — nämlich die schrittweise Vollziehung des vermögensrechtlichen Generationswechsels — verfolgt werden.

Der Eigentümer "verschenkt" nicht ein Nutzungsrecht an Wirtschaftsgütern, die er eigentlich selbst nutzen will, sondern er gibt einen Teil seiner bisherigen Rechtsposition unter Vorbehalt der Nutznießung auf. Schließt er mit dem neuen Eigentümer einen unkündbaren Mietvertrag, so stellt sich nicht die Frage des Mißbrauchs, sondern die der tatsächlichen Durchführung des vereinbarten Nießbrauchs.

Bestellen hingegen die Eltern ihrem Kind unentgeltlich einen zeitlich bis zum 27. Lebensjahr befristeten Zuwendungsnießbrauch an einem Grundstück, welches das Kind anschließend an die Eltern zurückvermietet, so stellt eine solche Gestaltung des BFH (v. 18.10.1990, IV R 36/90, BStBl II 1991, 205) regelmäßig einen Mißbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten i.S. des § 42 AO dar. Zu Recht stellt der BFH darauf ab, daß es in einem solchen Fall nicht darauf ankommen kann, ob der Mietvertrag unkündbar war. Solange der Sohn nicht von seinem Kündigungsrecht Gebrauch macht, muß davon ausgegangen werden, daß die Vertragschließenden die der Zielsetzung des § 12 Nr. 2 EStG widersprechende Verbindung von unentgeltlicher Einräumung des Nutzungsrechts und entgeltlicher Rückvermietung an den Eigentümer bestehen lassen wollen. Im BMF v. 24.7.1998 (a.a. O.) wird ausgeführt, daß ein Mißbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten dann anzunehmen sei, wenn der Eigentümer an seinem Grundstück den Nießbrauch einräume und sich sein bisheriges Wohn- und Nutzungsrecht durch einen mit dem Nießbrauch verknüpften Mietvertrag absichere.