Frotscher/Geurts, EStG Anhang 2 zu § 15: Betriebsaufspaltung / 2.2.1.4 Immaterielle Wirtschaftsgüter

Rz. 58

Überlassene immaterielle Wirtschaftsgüter, wie z. B. (ungeschützte) Erfindungen^[1], Patente^[2], Gebrauchsmuster^[3], Marken^[4], Werberechte^[5], Konzessionen^[6], Namensrechte (Rz. 59a) und Zeichenrechte^[7], Kunden-^[8] und Mandantenstamm^[9] selbstständig übertragbare Kunden- und Lieferantenlisten^[10] sowie der Firmenwert^[11] können eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellen.

Rz. 58a

Lt. BFH liegt eine Betriebsaufspaltung zwischen einem steuerbefreiten Berufsverband und seiner 100 %igen Tochter-GmbH nicht vor, wenn die Tochter-GmbH aus eigenem Recht einen Namen führt, der dem Namen des Berufsverbands entspricht.^[12] Eine Überlassung einer wesentlichen Betriebsgrundlage (Namensrecht) liegt nicht vor. Eine Betriebsaufspaltung durch Überlassung einer Geschäftschance durch den Berufsverband liegt nicht vor, wenn die GmbH eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt, die ihr mit dem Gesellschaftsvertrag als eigener Unternehmensgegenstand übertragen worden ist. Mit Hinweis auf das zum AStG ergangene Urteil des BFH^[13] ist festzuhalten, dass die Nutzung eines Namens des überlassenen Unternehmens für sich genommen noch nicht zu einer Betriebsaufspaltung führt^[14]; nur wenn durch ein Recht zur Benutzung des Konzernnamens und des Firmenlogos als Warenzeichen für die im Gebiet verkauften Produkte ein untrennbarer Zusammenhang zwischen Namensrecht und produktbezogenem Markenrecht hergestellt wird, kann die Überlassung des Markenrechts bei einem eigenständigen Wert im Vordergrund stehen.

Rz. 59

Allerdings können Lizenzen über ein nicht patentierfähiges Verfahren, das auch von anderen Unternehmen ohne besondere Erlaubnis angewandt werden kann, keine wesentliche Betriebsgrundlage sein.^[15]

Rz. 60

Die Ausgestaltung für die besonderen Zwecke des Betriebs verwirklicht sich bei immateriellen Wirtschaftsgütern in ihrer Bedeutung für das Unternehmen. Als Maßstab hierfür wird der Umsatz herangezogen. Beruhen die Umsätze der Betriebsgesellschaft in erheblichem Umfang auf der Überlassung des immateriellen Wirtschaftsguts, kann von einer wesentlichen Betriebsgrundlage ausgegangen werden. Davon ist regelmäßig auszugehen, wenn der Umsatzanteil bei mindestens 50 % des Gesamtumsatzes liegt.^[16] In Ausnahmefällen kann auch ein unter 50 % liegender Umsatzanteil ausreichend sein.^[17]

Rz. 61

Dabei ist es unerheblich, ob z. B. die Betriebsgesellschaft selbst auf Basis der überlassenen Erfindung produziert oder sich auf die weitere Verwertung der Erfindung beschränkt.^[18] Um Zufälligkeiten der Umsatzentwicklung auszuschließen, wird man davon ausgehen müssen, dass es sich bei den erforderlichen Umsatzanteilen um Durchschnittswerte für einen längeren Zeitraum – z. B. 3 Jahre – handeln muss.^[19]

[1] BFH v. 26.8.1993, I R 86/92, BStBl II 1994, 168; BFH v. 6.11.1991, XI R 12/87, BStBl II 1992, 415; BFH v. 1.6.1978, IV R 152/73, BStBl II 1978, 545.

[2] BFH v. 20.7.2005, X R 22/02, BFH/NV 2005, 2111, BStBl II 2006, 457; BFH v. 23.9.1998, XI R 72/97, BStBl II 1999, 281; BFH v. 22.1.1988, III B 9/87, BStBl II 1988, 537.

[3] BFH v. 26.1.1989, IV R 151/86, BStBl II 1989, 455.

[4] BFH v. 20.9.1973, IV R 41/96, BStBl II 1973, 859; Schweiger, BB 1999, 453f.; ferner BFH v. 25.8.2010, I R 97/09, BFH/NV 2011, 312.

[5] BFH v. 21.5.1997, I R 164/94, BFH/NV 1997, 825.

[6] FG Münster v. 11.5.1995, 11 K 1071/91, EFG 1996, 434, rkr.

[7] BFH v. 16.12.2009, I R 97/08, BFH/NV 2010, 1208, BStBl II 2010, 808.

[8] FG Münster v. 26.10.1994, 13 K 4874/92, EFG 1995, 360. rkr.: Entgeltliche Überlassung der wirtschaftlichen Ausnutzung eines Handelsvertreterrechts unter Zurückbehaltung des Mandantenstamms und des Ausgleichsanspruchs nach § 89b HGB begründet keine sachliche Verflechtung; a. A. Gluth, in H/H/R, EStG/KStG, § 15 EStG Rz. 814 "Handelsvertreterrechte".

[9] BFH v. 21.11.2017, VIII R 17/15, BFH/NV 2018, 522; BFH v. 18.12.1996, I R 128-129/95, BStBl II 1997, 546; BFH v. 8.4.2011, VIII B 116/10, BFH/NV 2011, 1135; da der Mandantenstamm als eigenständiges Wirtschaftsgut Gegenstand eines Pachtvertrags sein kann, unterliegen die Pachteinnahmen, die ein Stpfl. aus der Verpachtung des Mandantenstamms einer freiberuflichen Praxis an die von ihm beherrschte Steuerberatungskapitalgesellschaft erzielt, der GewSt; sog. freiberufliche Betriebsaufspaltung, vgl. Rz. 161.

[10] BFH v. 26.11.2009, III R 40/07, BFH/NV 2010, 721.

[11] BFH v. 13.12.2005, XI R 45/04, BFH/NV 2006, 1453.

[12] BFH v. 25.8.2010, I R 97/09, BFH/NV, 2011, 312.

[13] BFH v. 21.1.2016, I R 22/14, BFH/NV 2016, 1085.

[14] Schwedhelm/Olbing/Binnewies, GmbHR 2016, 1239f.; Kratzsch, GStB 2017, 16f.

[15] BFH v. 25.10.1988, VIII R 339/82, BFHE 154, 539.

[16] BFH v. 26.8.1993, I R 86/92, BStBl II 1994, 168; BFH v. 6.11.1991, XI R 12/87, BStBl II 1992, 415; BFH v. 11.7.1989, VIII R 151/85, BFH/NV 1990, 99; BFH v. 26.1.1989, IV R 151/86, BStBl II 1989, 455; BFH v. 1.6.1978, IV R 152/73, BStBl II 1978, 545.

[17] 25 %: BFH v. 20.9.1973, IV R 41/69, BStBl II 1973, 869; 30 %; FG des Saarlandes v. 15.10.1986, I 239/84, EFG 1987, 131, rkr.; kritisch Bod...