Frotscher/Geurts, EStG Betriebliche Altersversorgung Vorbemerkungen zu § 4b

1 Begriff der betrieblichen Altersversorgung

Rz. 1

Die betriebliche Altersversorgung umfasst Leistungsverpflichtungen eines Arbeitgebers, die darauf gerichtet sind, Arbeitnehmern und ihnen gleichgestellten Personen sowie ggf. den jeweiligen Hinterbliebenen Versorgungsleistungen zukommen zu lassen. Versorgungsleistungen sind Leistungen, die vom Eintritt biologischer Ereignisse abhängig sind, nämlich vom Erreichen der Altersgrenze, vom Eintritt der Invalidität oder vom Tod des Arbeitnehmers.

Rz. 2

Demgegenüber beschreibt der Begriff "Altersvorsorge" ein Ansparverhalten zur finanziellen Absicherung im Alter und wird demgemäß vornehmlich im Kontext der privaten Altersvorsorge verwandt. Die Begriffe werden allerdings oft auch unkritisch synonym, der Begriff "Altersvorsorge" auch als übergeordnet gebraucht, was aber nicht darüber hinweg täuschen sollte, dass "Altersversorgung" insofern umfassender ist, als diese seit jeher auch biometrische Risiken von Invalidität und Hinterbliebenenversorgung umfasst (vgl. Bericht des Arbeitskreises "Betriebliche Pensionsfonds", BMF-Schriftenreihe Bd. 64, 1998, 5).

Rz. 3

Eine betriebliche Altersversorgung liegt somit vor, wenn einem Arbeitnehmer oder einer ihm nach § 17 BetrAVG gleichgestellten Person aus Anlass seines Arbeitsverhältnisses bzw. einer Tätigkeit für das Unternehmen Leistungen der Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung vom Arbeitgeber bzw. Unternehmer zugesagt werden. Diese in § 1 Abs. 1 BetrAVG enthaltene Legaldefinition gilt auch für das Steuerrecht.

Rz. 4

Arbeitsrecht^[1] und Steuerrecht^[2] stellen für die betriebliche Altersversorgung fünf unterschiedliche Durchführungswege zur Verfügung:

• § 4b EStG: Direktversicherung,
• § 4c EStG: Pensionskasse,
• § 4d EStG: Unterstützungskasse,
• § 4e EStG: Pensionsfonds,
• § 6a EStG: Direktzusage (Pensionsrückstellung).

Rz. 5

Eine betriebliche Altersversorgung liegt in Abgrenzung zu anderen Leistungen im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses vor, wenn der Arbeitgeber einem Arbeitnehmer oder einer ihm gleichgestellten Person

• ein Leistungsversprechen zum Zweck der Versorgung,
• dessen Leistungsanspruch durch ein biologisches Ereignis (Alter, Invalidität, Tod) ausgelöst wird,
• aus Anlass des Arbeitsverhältnisses

erteilt.

Rz. 6

Leistungen der betrieblichen Altersversorgung werden zwar grundsätzlich freiwillig erbracht. Der Arbeitgeber entscheidet frei, ob er solche Leistungen zusätzlich zum geschuldeten Arbeitslohn erbringen will. Gleichwohl sind sie keine Schenkungen, sondern besitzen Entgeltcharakter^[3]. Entgolten werden damit zurückliegende und künftige Leistungen des Arbeitsnehmers. Üblicherweise wird der Arbeitgeber dies mit der Erwartung von Vorteilen für sein Unternehmen – z. B. Förderung von Arbeitsmoral und Betriebstreue^[4]   – verbinden. Gleichwohl gehört weder Freiwilligkeit zu den Tatbestandsvoraussetzungen noch steht ein zweifellos vorhandener Entgeltcharakter dem Versorgungszweck entgegen. War bisher schon die Entscheidungsfreiheit des Arbeitgebers etwa durch Tarifbindung eingeschränkt, so sieht inzwischen § 1a BetrAVG unter bestimmten Voraussetzungen einen Rechtsanspruch des Arbeitnehmers auf Gewährung von betrieblicher Altersversorgung vor, wenn auch nur im Weg der Entgeltumwandlung.

Rz. 7

Leistungen ohne Versorgungscharakter, z. B Abfindungen bei Kündigungen, sind demgegenüber keine Versorgungsleistungen. Obwohl lebenslange Rentenleistungen (Leibrenten) dem geforderten Versorgungscharakter am ehesten entsprechen, sind zeitlich begrenzte Renten (Zeitrenten), Kapitalabfindungen oder sogar von vornherein versprochene Kapitalleistungen nicht grundsätzlich ausgeschlossen^[5]. Unverzichtbar ist indes der biologische Anlass für die Leistungsgewährung^[6]. Deshalb ist für Altersvorsorgeleistungen erforderlich, dass sie in Abhängigkeit vom Erreichen der Altersgrenze, also insbesondere nicht vor deren Erreichen, einsetzen dürfen und die Versorgung bezwecken müssen.

Rz. 8

Da die Altersgrenze gesetzlich nicht fixiert ist, gilt als Altersgrenze das "übliche" Pensions- oder Rentenalter, also bisher i. d. R. die Vollendung des 63. Lebensjahrs, ohne dass dies als feste Grenzziehung anzusehen wäre^[7]. Auch die arbeitsrechtliche Rechtsprechung hat in der Vergangenheit eine Grenze von 60 Jahren für zulässig erachtet, in berufsbedingten Ausnahmefällen (z. B. Bordpersonal von Luftverkehrsgesellschaften) auch von 55 Jahren. In der Zukunft ist unter dem Einfluss der Anhebung der Regel-Altersgrenze auf die Vollendung des 67. Lebensjahrs in der Sozialversicherung^[8] trotz der Möglichkeit der vorgezogenen Altersrente ab dem vollendeten 63. Lebensjahr für langjährig Versicherte^[9] eine steigende Tendenz bei der "üblichen" Altersgrenze zu erwarten. Leistungen, die für frühere Lebensjahre versprochen oder gewährt werden, sind keine Altersvorsorgeleistungen, sondern Abfindungen oder sonstige Leistungsentgelte^[10].

Rz. 9

Aus diesen Gründen sind Altersteilzeit-Leistungen keine Altersleistungen, weil sie nicht vom Erreichen der Altersgrenze abhängig sind^[11]. Sterbegeldleistungen haben aufgrund ihre...