Gesamtschuld, Aufteilung, Gesamtdarstellung für den Veranlagungsbereich

LfSt Bayern v. 11.3.2019, S 0520.1.1-1/13 St 43

1. Zweck der Aufteilung

Ehegatten/Lebenspartner (= Partner) sind Gesamtschuldner der aufgrund der Zusammenveranlagung nach § 26b EStG sich ergebenden Steuerschuld (§ 44 Abs. 1 Satz 1 AO). Die Gesamtschuldnerschaft hat zur Folge, dass jeder Partner bis zur vollständigen Tilgung die gesamte Steuerschuld schuldet (§ 44 Abs. 1 Satz 2 AO). Erst durch die Aufteilung nach den §§ 268 ff. AO wird die Gesamtschuld für Zwecke der Vollstreckung in Teilschulden aufgeteilt und dadurch die Vollstreckung gegen die Gesamtschuldner auf ihren jeweiligen Anteil an der Gesamtschuld beschränkt.

2. Voraussetzungen für die Erteilung eines Aufteilungsbescheides

Die Aufteilung ist nur statthaft bei Personen, die Gesamtschuldner sind, weil sie zusammen zur Einkommensteuer (§§ 26, 26b EStG) veranlagt wurden. Die Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer erfasst auch den Solidaritätszuschlag, so dass auch dieser in die Aufteilung einzubeziehen ist.

In anderen Fällen der Gesamtschuldnerschaft ist eine Aufteilung nach den §§ 268 ff. AO unzulässig, insbesondere zwischen Steuerschuldner und Haftungsschuldner.

Weitere Voraussetzung für die Aufteilung einer Gesamtschuld ist, dass Steuerbeträge (Vorauszahlungen oder Abschlusszahlungen) rückständig (s. hierzu Tz. 4) sind und ein ordnungsgemäßer Antrag auf Aufteilung gestellt wird (s. hierzu Tz. 3).

3. Anträge auf Aufteilung

Die Aufteilung findet nur auf Antrag statt. Eine Aufteilung von Amts wegen erfolgt nicht. § 89 AO bleibt jedoch unberührt.

3.1. Form des Antrags, Zuständiges Finanzamt

Für den Aufteilungsantrag ist Schriftform vorgeschrieben (§ 269 Abs. 1 AO). Der Antrag ist nur wirksam, wenn er bei dem für die Besteuerung nach dem Einkommen zuständigen (§§ 269 Abs. 1 i.V.m. 19 AO) Finanzamt schriftlich gestellt oder zur Niederschrift erklärt wird. Für den Aufteilungsantrag war bis zum 31.12.2016 ist Schriftform vorgeschrieben (§ 269 Abs. 1 AO). Ab dem 1.1.2017 kann ein Aufteilungsantrag schriftlich oder elektronisch gestellt werden (§ 269 Abs. 1 Satz 1 AO in der Fassung des Gesetzes zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens vom 18.7.2016, BGBl 2016 I S. 1679). Damit ist ab diesem Zeitpunkt die Antragstellung per E-Mail zulässig (vgl. AEAO zu § 87a Nr. 3.3).

Eine mehrfache örtliche Zuständigkeit (§ 25 AO) kann sich ergeben, weil jeder Gesamtschuldner zur Antragstellung berechtigt ist (§ 268 AO) und die Entscheidung über den Antrag durch Aufteilungsbescheid gegenüber den Beteiligten einheitlich zu erfolgen hat (§ 279 Abs. 1 Satz 1 AO). Soweit für die antragsberechtigten Gesamtschuldner im Zeitpunkt der Antragstellung verschiedene Finanzämter für die Besteuerung vom Einkommen zuständig sind, hat grundsätzlich das mit der Sache zuerst befasste Finanzamt die einheitliche Entscheidung gegenüber allen Beteiligten zu treffen (§ 25 AO). Es ist jedoch zweckmäßig, die Entscheidung dem Finanzamt zu übertragen, bei dem die Akten für den betreffenden Veranlagungszeitraum geführt werden.

3.2. Antragsberechtigung

Antragsberechtigt ist jeder Gesamtschuldner. Ist über das Vermögen eines oder beider Gesamtschuldner das Insolvenzverfahren eröffnet worden, ist der Insolvenzverwalter für den Insolvenzschuldner zur Antragstellung befugt. Der Insolvenzschuldner hat das Antragsrecht weiterhin hinsichtlich des insolvenzfreien Vermögens.

Wenn der Antrag nicht von allen Gesamtschuldnern gestellt wurde, ist den übrigen Gesamtschuldnern vor Erteilung eines Bescheides unter den Voraussetzungen des § 91 AO rechtliches Gehör zu gewähren. Der Inhalt des Antrags ist ihnen dabei zur Kenntnis zu geben.

3.3. Zeitpunkt und Zulässigkeit des Antrags

Der Antrag kann bereits vor Fälligkeit der Steuerbeträge, jedoch frühestens nach Bekanntgabe des Leistungsgebots gestellt werden (§ 269 Abs. 2 Satz 1 AO). Wird der Antrag vor Bekanntgabe des Leistungsgebots gestellt, ist er unzulässig. Die Unzulässigkeit wird auch nicht durch die spätere Bekanntgabe eines Leistungsgebots geheilt. Nach vollständiger Tilgung der rückständigen Steuer ist der Antrag nicht mehr zulässig (§ 269 Abs. 2 Satz 2 AO). Dies gilt auch dann, wenn die Tilgung der Gesamtschuld im Wege der Aufrechnung (§ 226 AO) durch das Finanzamt erfolgt (BFH-Urteil vom 12.6.1990, VII R 69/89, BStBl 1991 II S. 493). War der Antrag im Zeitpunkt der Antragstellung zulässig, wird er durch eine später vorgenommene Aufrechnung oder Verrechnung nicht unzulässig (BFH-Beschluss vom 2.10.2018, VII R 17/17, BFH/NV 2019 S. 4).

Kann ein Aufteilungsbescheid wegen Unzulässigkeit nicht erteilt werden, ist dessen Erteilung abzulehnen und der Antragsteller darüber zu belehren, dass nur ein zulässiger Aufteilungsantrag die Rechtsfolgen des Aufteilungsantrags (vgl. Tz. 4.1) auslösen kann.

War die rückständige Steuer, zu der auch Säumniszuschläge, Zinsen nach § 223a – 237 AO und Verspätungszuschläge gehören (vgl. § 276 Abs. 4 AO) nur teilweise getilgt, ist der Aufteilungsantrag zulässig. Die Aufteilung erfolgt in diesem Fall aber nur noch bezüglich der rückständige...