Gesamtschuldverhältnis / 2.3 Aufteilungsmaßstäbe

Der Aufteilungsantrag ist durch den Zeitpunkt seines Eingangs bestimmend für die Höhe der aufzuteilenden Steuer. Wird er vor Einleitung der Vollstreckung gestellt, so ist nach § 276 Abs. 1 AO die im Zeitpunkt seines Eingangs geschuldete Steuer aufzuteilen. Wird er danach gestellt, ist gem. § 276 Abs. 2 AO die im Zeitpunkt der Einleitung der Vollstreckung geschuldete Steuer für die Aufteilung maßgeblich.

Dem aufzuteilenden Betrag sind gem. § 276 Abs. 3 und Abs. 4 AO hinzuzurechnen:

• Steuerabzugsbeträge (LSt, KapESt),
• getrennt festgesetzte (selten) Vorauszahlungen,
• Säumniszuschläge, Zinsen und Verspätungszuschläge.

Die rückständige Steuer ist gem. § 270 AO nach dem Verhältnis der Beträge aufzuteilen, die sich bei Einzelveranlagung nach Maßgabe des § 26a EStG und der §§ 271–276 AO ergeben würden. I. d. R. findet der allgemeine Aufteilungsmaßstab nach § 26a EStG Anwendung (s. u.). Ein besonderer Maßstab ist vorgesehen für

• rückständige Vorauszahlungen vor Durchführung der Veranlagung^[1]
• die Aufteilung von auf einem Korrekturbescheid beruhenden Steuernachforderungen nach restloser Tilgung der ursprünglich festgesetzten Steuer^[2] sowie
• den Fall, dass die Eheleute gemeinschaftlich einen Aufteilungsmaßstab vorschlagen.^[3]

Bei Anwendung des allgemeinen Aufteilungsmaßstabs ist eine fiktive Einzelveranlagung durchzuführen. Maßgebend für die Ermittlung der fiktiven Steuerbeträge sind die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse, die bei der Zusammenveranlagung zugrunde gelegt worden sind, und zwar auch dann, wenn sie sich nachträglich als unzutreffend herausgestellt haben.^[4] Die Besteuerungsgrundlagen sind also unverändert aus dem Bescheid zu übernehmen. Hierbei sind jedem Ehegatten grundsätzlich die in seiner Person verwirklichten Besteuerungsgrundlagen zuzurechnen. Auf diese Weise wird für jeden Ehegatten ein fiktives zu versteuerndes Einkommen ermittelt. Der hieraus zu berechnende fiktive Steuerbetrag richtet sich nach dem Grundtarif. Das Verhältnis der so ermittelten beiden fiktiven Beträge bildet den Aufteilungsschlüssel für die rückständige Steuer.

Die Rückwirkung auf den Zeitpunkt des Antragseingangs bzw. den Beginn der Vollstreckung ermöglicht es, ab diesem Zeitpunkt eingegangene Zahlungen in die Aufteilung einzubeziehen (Erhöhung des Aufteilungsbetrags). Diese Zahlungen sowie geleistete Zahlungen i. S. d. § 276 Abs. 3 AO werden dem jeweils zahlenden Gesamtschuldner angerechnet. Sein offener Schuldanteil vermindert sich, übersteigende Beträge werden gem. § 276 Abs. 6 Satz 2 AO erstattet.

Wichtig

Anwendung der Regelung zu § 37 Abs. 2 AO

Die Anrechnungsvorschrift des § 276 Abs. 6 AO entspricht der Regelung in § 37 Abs. 2 AO, wonach Erstattungsberechtigter derjenige ist, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist. Das ist nicht derjenige, auf dessen Kosten die Zahlung erfolgt ist. Es kommt nicht darauf an, von wem und mit welchen Mitteln gezahlt worden ist, sondern nur darauf, wessen Steuerschuld nach dem Willen des Zahlenden, wie er im Zeitpunkt der Zahlung dem Finanzamt gegenüber hervorgetreten ist, getilgt werden sollte. Insoweit finden die zu § 37 Abs. 2 AO geltenden Grundsätze zur Zurechnung von Steuerzahlungen bei Ehegatten^[5] entsprechende Anwendung. Dies gilt jedoch nur für Zahlungen, die vor Eingang des Aufteilungsantrags erfolgten.

Bei Steuerzahlungen eines der Ehegatten, die nach Eingang des Aufteilungsantrags geleistet worden sind, ist – unabhängig von einer individuellen Tilgungsbestimmung – immer davon auszugehen, dass der jeweils zahlende Ehegatte insoweit seine eigene Steuerschuld begleichen wollte. Dies gilt unterschiedslos sowohl für den Antragsteller als auch für den anderen Ehegatten.

Wichtig

Vermeidung nachteiliger Folgen

Die Erstattung bereits entrichteter Beträge für den einen Ehegatten, insbesondere der Lohnsteuer nach § 276 Abs. 3 AO, hat für den anderen Ehegatten i. d. R. eine Nachzahlung zur Folge.^[6] Dies lässt sich durch rechtzeitige Zahlung der Gesamtschuld (Abschlusszahlung) vermeiden, d. h. am besten durch Zahlung vor Stellung eines eventuellen Aufteilungsantrags, spätestens aber vor Einleitung der Vollstreckung. Dem Antrag wird damit von vornherein die Grundlage entzogen. Der Aufteilungsbescheid darf nicht mehr ergehen.^[7]

Führt die Änderung einer Steuerfestsetzung oder ihre Berichtigung nach § 129 AO zu einer Steuernachforderung, sind im Fall eines Aufteilungsantrags gem. § 273 Abs. 1 AO zunächst 2 fiktive Einzelveranlagungen durchzuführen, und zwar hinsichtlich der ursprünglichen und hinsichtlich der geänderten Festsetzung. Danach ist für jeden Ehegatten die Differenz aus den beiden vorangegangenen Berechnungen zu ermitteln. In einem weiteren Schritt ist das Verhältnis der Differenzbeträge zu errechnen. Dieses bildet den Aufteilungsmaßstab für die Steuernachforderung.

Lässt sich für Steuerrückstände, die aus einer geänderten Steuerfestsetzung herrühren, ein Aufteilungsmaßstab nach § 273 Abs. 1 AO nicht ermitteln, weil die fiktiven Einzelveranlagungen bei keinem der Gesamtschuldne...