Gesellschafter-Geschäftsführer, Versorgungszusage, Kürzung des Vorwegabzugs, Höchstbetrag

OFD Münster, Verfügung v. 6.3.2007, o. Az.

Bezug: Kurzinformation Einkommensteuer Nr. 005/2006 vom 13.1.2006

Die Kurzinformation Einkommensteuer Nr. 6/2003 vom 7.2.2003 wird hiermit aufgehoben und durch diese Kurzinformation ersetzt!

Nach § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. a EStG in der Fassung bis VZ 2004 ist der Vorwegabzug und nach § 10 Abs. 3 Satz 3 EStG in der Fassung ab VZ 2005 der Höchstbetrag u.a. zu kürzen, wenn der Stpfl. zum Personenkreis des § 10c Abs. 3 Nr. 2 EStG gehört und nicht ausschließlich steuerfreie Zuschüsse im Sinne des § 3 Nr. 63 EStG erhält. Im Falle ausschließlich steuerfreier Beiträge nach § 3 Nr. 63 EStG sind folgende Besonderheiten zu beachten: Der Personenkreis des § 10c Abs. 3 Nr. 2 EStG ist erst ab dem Veranlagungszeitraum 2005 um Personen, für die steuerfreie Beiträge nach § 3 Nr. 63 EStG geleistet werden, ergänzt worden. Dies bedeutet für den VZ 2004, dass eine Kürzung des Vorwegabzugs nicht in Betracht kommt, da weder für die Zukunftssicherung des Steuerpflichtigen Leistungen im Sinne des § 3 Nr. 62 EStG erbracht werden, noch der Steuerpflichtige zum Personenkreis des § 10c Abs. 3 Nr. 2 EStG gehört. Aber auch im VZ 2005 kommt es zu keiner Kürzung des Höchstbetrags, wenn neben der Zugehörigkeit zum Personenkreis des § 10c Abs. 3 Nr. 2 EStG auch ein Anspruch auf Altersversorgung ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung erworben wird (BMF-Schreiben vom 24.2.2005, Rz. 29).

Zu diesem Personenkreis gehören Arbeitnehmer

• die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres nicht der gesetzlichen Rentenversicherung unterliegen
• eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit aufgrund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung
• ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung erworben haben.

Siehe dazu auch die Anweisung in der EStG-Kartei NRW § 3 EStG Fach 5 Nr. 800.

Die Kürzung des Vorwegabzugs/Höchstbetrags hat dabei unter Berücksichtigung der folgenden materiellen und verfahrensrechtlichen Hinweise zu erfolgen:

1. Alleingesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH

Mit Urteil vom 16.10.2002, BStBl 2004 II S. 546, entschied der BFH, dass der Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen des nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegenden Alleingesellschafters und Geschäftsführers einer GmbH nicht nach § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. a i.V.m. § 10c Abs. 3 Nr. 2 EStG zu kürzen ist, wenn diese ihm eine Altersversorgung zugesagt hat. Nach Auffassung des BFH hat der Alleingesellschafter und Geschäftsführer der GmbH eine ihm von der GmbH zugesagte Altersversorgung ausschließlich durch eigene Beiträge, nämlich durch einen entsprechenden Verzicht auf Gewinnausschüttung bzw. Auskehrung des Liquidationsgewinns erworben. Nach § 29 Abs. 1 GmbHG haben die Gesellschafter Anspruch auf den handelsrechtlichen Jahresüberschuss. Die Pensionszusage mindert durch die nach Handelsrecht verpflichtende Pensionsrückstellung diese Ansprüche. Wirtschaftlich betrachtet erwirbt der Alleingesellschafter seine Pensionszusage durch eine Verringerung seiner gesellschaftsrechtlichen Ansprüche.

Mit seiner Veröffentlichung im BStBl 2002 ist das Urteil in allen offenen, gleich gelagerten Fällen anzuwenden. Siehe dazu auch das BMF-Schreiben vom 9.7.2004 (BStBl 2004 I S. 582).

2. Mitgesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH

Im Urteil vom 23.2.2005, BStBl 2005 II S. 634, führt der BFH seine Rechtsprechung im Urteil vom 16.10.2002a.a.O. fort. Er entschied: Sagt die GmbH ihren beiden zu gleichen Teilen beteiligten nicht gesetzlich rentenversicherungspflichtigen Gesellschafter-Geschäftsführern die gleiche Altersversorgung zu, so steht jedem von ihnen der Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen ungekürzt zu. Entscheidend sei, ob der einzelne Gesellschafter-Geschäftsführer bei typisierender und wirtschaftlicher Betrachtung sein Anwartschaftsrecht auf Altersversorgung ausschließlich durch einen seiner Beteiligungsquote entsprechenden Verzicht auf gesellschaftsrechtliche Ansprüche erwerbe.

Die Frage, ob bei mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern der einzelne sein Anwartschaftsrecht auf Altersversorgung ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung, d.h. auch zu Lasten der gesellschaftsrechtlichen Ansprüche seiner Mitgesellschafter erwerbe, beantworte sich danach, ob der Aufwand der GmbH für die Altersversorgung des jeweiligen Gesellschafter-Geschäftsführers dessen quotaler Beteiligung an der GmbH entspreche. Dabei sei auf die im betreffenden Veranlagungszeitraum bestehenden Beteiligungsverhältnisse und die den Gesellschafter-Geschäftsführern jeweils zugesagte Altersversorgung, aber nicht auf die tatsächliche Beitragsleistung im einzelnen Veranlagungszeitraum abzustellen. Zu gleichen Teilen beteiligte fremde Gesellschafter seien typischerweise nicht bereit, zugunsten von Mitgesellschaftern auf ihre Gewinnansprüche zu verzichten.

Dem zum Personenkreis des § 10c Abs. 3 Nr. 2 EStG gehörenden Gesellschafter-Geschäftsführer stehe der ungekürzte Vorwegabzug zu, wenn er auf Dauer gesehen...