Gewerbesteuer: Der Gewerbebetrieb als Besteuerungsgegenstand / 2.8.3 Beteiligung berufsfremder Personen bei Personengesellschaften

Neben der gemischten Tätigkeit von ausschließlich freiberuflich Tätigen führt auch die Beteiligung einer berufsfremden Person zur Gewerblichkeit der gesamten Betätigung. Eine Personengesellschaft, die sich aus Angehörigen unterschiedlicher freier Berufe zusammensetzt, ist jedoch nicht bereits vom Grundsatz her als gewerbliche Mitunternehmerschaft einzustufen.^[1]

Als berufsfremd gilt in diesem Zusammenhang die Mitunternehmerschaft mit

• einer Kapitalgesellschaft, auch wenn sie selbst nur auf einem freiberuflichen Gebiet tätig wird, z. B. Beteiligung einer Steuerberatungs-GmbH an einer Steuerberatersozietät,
• einem Kapitalanleger, selbst wenn er über die berufliche Qualifikation verfügt. Schädlich ist dabei schon eine reine Innengesellschaft, die nach außen nicht in Erscheinung tritt, aber die Voraussetzung für eine steuerliche Mitunternehmerschaft erfüllt, z. B. wenn ein Steuerberater zur Finanzierung seiner neu gegründeten Praxis einen Kapitalanleger als atypisch stillen Gesellschafter aufnimmt,
• jeder anderen Beteiligung einer Person, die nicht über die erforderliche Qualifikation für einen freiberuflichen Beruf oder den freien Berufen ähnlichen Beruf verfügt, z. B. wenn sich ein Steuerberater mit einem Steuerfachgehilfen zu einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts zusammenschließt, um gemeinsam ein Steuerberatungsbüro zu betreiben.

Eine Berufsgesellschaft, bestehend aus Wirtschaftsprüfern oder Steuerberatern, kann aufgrund der Regelungen in der WPO und im StBerG für die Ausübung der Tätigkeit die Rechtsform der GmbH & Co. KG wählen. Ihre Einkünfte sind aber auch künftig nicht als freiberufliche, sondern insgesamt als gewerbliche Einkünfte zu qualifizieren.^[2]

Um die negativen Folgen der Einstufung als Gewerbebetrieb zu vermeiden, ist es erforderlich, dass die Verbindung mit berufsfremden Personen nicht auf der Basis eines Gesellschaftsvertrags erfolgt. Bei reinen Kapitalbeteiligungen kann sich als Alternative das partiarische Darlehen (Darlehen mit erfolgsabhängigen Zinsen) anbieten. Steht die Mitarbeit des Berufsfremden im Vordergrund, bietet der Arbeitsvertrag mit einer erfolgsabhängigen Vergütung (Tantieme) eine Möglichkeit, dem Gesellschaftsverhältnis aus dem Weg zu gehen.

Diese vorgenannten Grundsätze gelten uneingeschränkt auch für die Erbfolge. Setzen Erben die freiberufliche Tätigkeit des Erblassers fort, ohne dass alle Erben die Qualifikation für den freien Beruf besitzen, wird aus der bisherigen freiberuflichen Tätigkeit ein Gewerbebetrieb. Die Regelung, dass eine berufsfremde Person unschädlich ist, wenn nach kurzer Zeit die Erbauseinandersetzung erfolgt und die Praxis nur von nicht berufsfremden Erben fortgesetzt wird, findet keine Anwendung mehr.

Unschädlich sind jedoch Handlungen, die nur noch der Abwicklung der freiberuflichen Praxis des Erblassers dienen, z. B. Realisierung der vom Erblasser geschaffenen Vermögenswerte. Insoweit liegen dann nachträgliche Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit vor. Setzen sich die Erben allerdings innerhalb von 6 Monaten nach dem Erbfall – zumindest hinsichtlich der freiberuflichen Praxis – in der Weise auseinander, dass ein beruflich qualifizierter Erbe die Praxis übernimmt, können diesem Erben die Praxiseinkünfte rückwirkend auf den Zeitpunkt des Erbfalls – und zwar als Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit – zugerechnet werden.

[1] BFH, Urteil v. 23.11.2000, IV R 48/99, BFH/NV 2001 S. 551.

[2] BMF, Schreiben v. 16.11.2007, IV B 2 – S 2246/0.