Dipl.-Finanzwirt Karl-Heinz Günther
Die Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen wird in einer zusammenfassenden Regelung erfasst.
Die Hinzurechnung erfolgt mit 25 % der Summe aus
- Entgelten für Schulden (Zeile 41),
- Renten und dauernde Lasten (Zeile 42),
- Gewinnanteile des stillen Gesellschafters (Zeile 43); dabei ist ein Verlustanteil mindernd zu berücksichtigen,
- 20 % der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung beweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens (Zeile 44),
- 50 % der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung unbeweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens (Zeile 45),
- 25 % der Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten (Zeile 46). In Zeile 47 sind in Zeile 46 enthaltene Vergütungen i. S. d. § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG an beschränkt steuerpflichtige Zahlungsempfänger einzutragen.
Eine Hinzurechnung erfolgt jedoch nur, soweit die Summe aller vorgenannten Hinzurechnungen den Freibetrag von 100.000 EUR übersteigt. Ein noch verbleibender Betrag wird mit 25 % hinzugerechnet.
Negative Hinzurechnung
Die Betragsgrenze für die Hinzurechnung von 100.000 EUR ist im Fall einer negativen Summe der hinzuzurechnenden Finanzierungsanteile nicht spiegelbildlich anzuwenden. Lautet die Summe der Einzelhinzurechnungsbeträge auf einen Betrag zwischen – 1 EUR und – 100.000 EUR, ist 1/4 dieser Summe dem Gewinn aus Gewerbebetrieb (negativ) hinzuzurechnen.
Im Vordruck sind in den Zeilen 41–47 jeweils die vollen Beträge einzutragen. Die Ermittlung des Hinzurechnungsbetrags, wie vorstehend beschrieben, erfolgt von Amts wegen.
Ermittlung der hinzuzurechnenden Finanzierungskosten
Unternehmer A sind in 2019 folgende Aufwendungen entstanden:
| Zinsen für Betriebsschulden |
80.000 EUR |
| Leasingraten für Betriebsfahrzeuge |
12.000 EUR |
| Pacht für eine Lagerhalle |
120.000 EUR |
Der Hinzurechnungsbetrag ermittelt sich wie folgt:
| Zinsen |
80.000 EUR |
| Leasingraten 12.000 × 20 % = |
2.400 EUR |
| Pacht Lagerhalle 120.000 EUR × 50 % = |
60.000 EUR |
| Finanzierungsanteile insgesamt: |
142.400 EUR |
| Freibetrag |
./. 100.000 EUR |
| Verbleibender Finanzierungsanteil |
42.400 EUR |
| |
10.600 EUR |
Zur Auslegung der Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen sind die gleich lautenden Ländererlasse v. 2.7.2012 zu beachten. Danach gilt:
- Hinzugerechnet werden grundsätzlich nur Beträge, die bei der Ermittlung des steuerlichen Gewinns des Unternehmens abgesetzt worden sind. Sondervergütungen eines Mitunternehmers und Gewinnanteile eines atypisch stillen Gesellschafters unterliegen daher nicht der Hinzurechnung.
- Aufwendungen, die bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt wurden und Bestandteil von vertraglichen Gestaltungen sind, z. B. von Umlageverträgen bei verbundenen Unternehmen, sind unabhängig von dieser rechtlichen Gestaltung hinzuzurechnen, wenn sie ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach die einzelnen Tatbestände des § 8 Nr. 1 GewStG erfüllen.
- Für Unternehmen in einem Organkreis wird der Gewerbeertrag weiterhin jeweils gesondert ermittelt und entsprechend den bisherigen Regelungen verfahren.
- Die Hinzurechnung der Nutzungsentgelte erfolgt unabhängig von der gewerbesteuerlichen Behandlung beim Überlasser des Betriebskapitals. Dies betrifft insbesondere Fälle der Betriebsaufspaltung, d. h. bei der Betriebsgesellschaft unterliegen die an die Besitzgesellschaft gezahlten Pachtentgelte unabhängig von der dortigen gewerbesteuerlichen Besteuerung der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG.
- Enthält ein Vertrag Vereinbarungen über mehrere Leistungskomponenten, sog. gemischte Verträge, ist eine Aufteilung vorzunehmen, soweit dies möglich ist. Stellt das Vertragsverhältnis dagegen ein einheitliches und unteilbares Ganzes dar und enthält der Vertrag sowohl unter § 8 Nr. 1 GewStG fallende als auch hiervon nicht betroffene Komponenten, ist die Leistung maßgebend, die dem Vertrag das Gepräge gibt.
- Die Hinzurechnung setzt eine Überlassung voraus. Ist dagegen die Nutzungsüberlassung, z. B. beim Leasing als Übergang des wirtschaftlichen Eigentums anzusehen, liegt ein Ratenkauf vor, der lediglich hinsichtlich des in den Raten enthaltenen Zinsanteils zur Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG führt.
Zu den Besonderheiten bei Finanzdienstleistungsgeschäften sowie der ggf. in Betracht kommenden Anwendung von § 19 Abs. 3 Nr. 4 GewStDV ist auf die gleich lautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden vom 27.11.2009 hinzuweisen. Auch Konzernfinanzierungsgesellschaften können Kreditinstitute i. S. des § 1 KWG sein und die Voraussetzungen des sog. Bankenprivilegs (§ 19 Abs. 1 GewStDV) erfüllen. An ein Geld – oder Kreditinstitut entrichtete negative Einlagezinsen werden nicht für die Nutzung von Fremdkapital, sondern für die Verwahrung von Eigenkapital entrichtet und erfüllen damit nicht die Voraussetzungen für eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1a GewStG.
Neuregelungen verfassungsgemäß
Der BFH hat keine ernstlichen Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Hinzurechnungsregelungen. Die Finanzverwaltung erlässt Gewerbesteuermess...