GmbH & Co. KG: Rechnungslegung / 5.6 Anteile der Kommanditisten an der Komplementär-GmbH

5.6.1 Sonderbetriebsvermögen

Rz. 65

Zwar gehören die Anteile eines Mitunternehmens an der Komplementär-GmbH nach der BFH-Rechtsprechung^[1] zum Sonderbetriebsvermögen II, doch nicht immer zum "notwendigen" Sonderbetriebsvermögen II. So reicht zur Begründung von "notwendigem" Sonderbetriebsvermögen nicht aus:^[2]

• eine wirtschaftliche Verflechtung zwischen Mitunternehmerschaft und Kapitalgesellschaft, wenn die Kapitalgesellschaft weitere, nicht unerhebliche Beteiligungen sowie einen eigenen Geschäftsbetrieb unterhält, der wesentlich größer ist als derjenige der Mitunternehmerschaft oder
• der Einfluss des Anteilseigners auf eine Kapitalgesellschaft, wenn es sich um eine Minderheitsbeteiligung handelt und der Anteilseigner und der Mitunternehmer weder in der Lage ist, seinen Willen in der Kapitalgesellschaft durchzusetzen, noch dazu, maßgeblichen Einfluss auf die laufende Geschäftsführung der Mitunternehmerschaft zu nehmen.

Die BFH-Rechtsprechung^[3] rechnet die Anteile des Kommanditisten an der Komplementär-GmbH dem notwendigen Sonderbetriebsvermögen II zu, weil diese Beteiligung der Stärkung der Gesellschafterstellung des Kommanditisten in der GmbH & Co. KG dient. Die GmbH-Anteile stärken die Stellung des Kommanditisten deshalb, weil dieser durch die Wahrnehmung seiner Rechte aus der Beteiligung an der Komplementär-GmbH die Möglichkeit seiner Einflussnahme auf die GmbH & Co. KG erweitert.

Die Beteiligung des Kommanditisten an der Komplementär-GmbH stellt daher nur dann keine wesentliche Betriebsgrundlage für die Mitunternehmensstellung dar, wenn die durch diese Beteiligung bewirkte Stärkung der Gesellschafterstellung des Kommanditisten in der GmbH & Co. KG von wirtschaftlich untergeordneter Bedeutung ist. Maßgebend sind dabei die tatsächlichen gesellschaftsrechtlichen Verhältnisse. Ausgehend von der neueren BFH-Rechtsprechung ergeben sich je nach Fallgestaltung folgende Beurteilungen, dabei stellen die Fachliteratur sowie die Finanzverwaltung für die wesentliche Beteiligung darauf ab, ob die Komplementär-GmbH am Vermögen und Gewinn beteiligt ist oder nicht sowie ob sie einen eigenen Geschäftsbetrieb von nicht untergeordneter Bedeutung unterhält.^[4]

Rz. 65a

"A. Keine Beteiligung der Komplementär-GmbH am Vermögen sowie Gewinn und Verlust der KG

1.1. Kommanditist nicht größer als 50 %

Eine Einflussnahme bei einem Gesellschafter, dessen Beteiligung an der Komplementär-GmbH unter 10 % liegt, ist regelmäßig ausgeschlossen. In diesem Fall ist es dem Gesellschafter unter keinem denkbaren Gesichtspunkt möglich, auf die Geschäftsführung der Komplementär-GmbH und damit mittelbar auf deren Geschäftsführungstätigkeit in der KG Einfluss zu nehmen. Demgegenüber ist eine Minderheitsbeteiligung aber dem Sonderbetriebsvermögen II zuzordnen, wenn eine Beschlussfassung nur unter Mitwirkung des Minderheitsgesellschafters möglich ist, weil eine Mehrheit von Stimmen erforderlich ist, die nur unter Einfluss der Stimmen des Minderheitsgesellschafters erreicht werden kann, oder sogar Einstimmigkeit vorgeschrieben ist.

1.2. Kommanditanteil größer als 50 %

Ist der Kommanditist bereits mehrheitlich an der GmbH & Co. KG beteiligt, so sind die neben den Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechten des Kommanditisten bestehenden Einflussnahmemöglichkeiten über die Gesellschafterstellung bei der Komplementär-GmbH wirtschaftlich nur von untergeordneter Bedeutung. Die bestehenden Einflussnahmemöglichkeiten werden nur unwesentlich gestärkt, weil er aufgrund der mehrheitlichen Beteiligung an der GmbH & Co. KG bereits dort seinen geschäftlichen Betätigungswillen durchsetzen kann. Die Beteiligung an der Komplementär-GmbH stellt in diesem Fall keine funktional wesentliche Betriebsgrundlage dar.

1.3. Kommanditanteil 100 %

Ist neben dem Kommanditisten nur noch die Komplementär-GmbH Gesellschafter der KG, handelt es sich also um eine Zweipersonengesellschaft, stellt die Beteiligung an der Komplementär-GmbH deshalb eine funktional wesentliche Betriebsgrundlage für die Mitunternehmerstellung des Kommanditisten dar, weil die GmbH aus dessen Sicht benötigt wird, um überhaupt eine Personengesellschaft und damit eine Kommanditistenstellung mit der entsprechenden Haftungsbegrenzung zu begründen und zu erhalten. Dies gilt unabhängig davon, in welchem Umfang der Kommanditist an der GmbH beteiligt ist.

Rz. 65b

B. Beteiligung der Komplementär-GmbH am Vermögen sowie Gewinn und Verlust der GmbH & Co. KG

Auch hier kommt es für die Frage der Wesentlichkeit der Beteiligung darauf an, ob erst die Beteiligung an der Komplementär-GmbH den Kommanditisten in die Lage versetzt, über Fragen der laufenden Geschäftsführung der KG zu bestimmen. Die Ausführungen unter A gelten daher entsprechend.

Rz. 65 c

Komplementär-GmbH mit eigenem Geschäftsbetrieb von nicht untergeordneter Bedeutung

1.1. Geschäftsbetrieb ohne Zusammenhang mit Betrieb der KG

Unterhält die Komplementär-GmbH – neben ihrer Geschäftsführertätigkeit für die GmbH & Co. KG – einen Geschäftsbetrieb von nicht ganz untergeordneter Bedeutung, ist davon auszugehen, da...