Prof. Dr. Stefan Müller, Laura Peters
Rz. 59
Bis zum Jahre 1970 war für die Erfassung des Grund und Bodens die Methode der steuerrechtlichen Gewinnermittlung maßgebend. Ungeachtet dessen, dass der Grund und Boden zum Anlagevermögen eines Betriebs gehörte, blieb sein Wert bei der Gewinnermittlung durch eingeschränkten Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG und bei der Einnahmeüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG außer Ansatz. Lediglich bei Gewerbetreibenden, die ihren Gewinn nach § 5 EStG ermittelten, war auch der Wert des zum Anlagevermögen gehörenden Grund und Bodens zu erfassen. Am 11.5.1970 entschied das Bundesverfassungsgericht, dass die Steuerfreiheit der Gewinne aus der Veräußerung und der Entnahme von Grund und Boden bei land- und forstwirtschaftlichen Betrieben nicht mit dem Gleichheitsgrundsatz vereinbar sei. Deshalb wurde durch Gesetz vom 10.8.1971 § 4 Abs. 1 letzter Satz EStG gestrichen und der jetzige Satz 4 in § 4 Abs. 3 EStG eingefügt. Hiernach ist letztlich nach dem 30.6.1970 der Wert des Grund und Bodens voll zu berücksichtigen. Auf die Methode der steuerrechtlichen Gewinnermittlung kommt es nicht mehr an. Ein Unterschied besteht lediglich insofern, als sich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Grund und Bodens bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG erst im Zeitpunkt der Veräußerung oder Entnahme als Betriebsausgaben auswirken.
Rz. 60
Wird der Grund und Boden tatsächlich land- oder forstwirtschaftlich genutzt, handelt es sich grundsätzlich um notwendiges Betriebsvermögen.
Rz. 61
Erwirbt ein Steuerpflichtiger eine noch kurzfristig verpachtete landwirtschaftliche Nutzfläche in der erkennbaren Absicht, damit den an den eigenen Sohn verpachteten land- und forstwirtschaftlichen Betrieb zu erweitern und zu verstärken, so gehört diese Fläche vom Erwerb an zum notwendigen Betriebsvermögen des Verpachtungsbetriebs. Unerheblich ist, ob der Sohn einen marktkonformen Pachtzins zahlt.
Rz. 62
Eine dauerhafte Nutzungsänderung von land- oder forstwirtschaftlichen Flächen, die notwendiges Betriebsvermögen sind, kann zu einer Entnahme führen. Wird die Fläche hinterher dem notwendigen Privatvermögen zugeordnet, handelt es sich zwingend um eine Entnahme. Wird die Fläche hingegen weder dem notwendigen Privatvermögen noch dem notwendigen Betriebsvermögen zugeordnet, bleibt die Fläche grundsätzlich Betriebsvermögen. Eine Entnahme kann dann nur durch eine eindeutige Erklärung des Steuerpflichtigen vorgenommen werden.
Eine vorübergehende geänderte Zweckbestimmung sieht der BFH hingegen als unschädlich an. Ist der Grund und Boden dazu bestimmt, dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb dauerhaft zu dienen, gehört er auch dann zum Betriebsvermögen, wenn er auf bestimmte oder unbestimmte Zeit nicht land- und forstwirtschaftlich genutzt oder der (Teil-)Betrieb auf bestimmte oder unbestimmte Zeit nicht bewirtschaftet wird.
Rz. 63
Grund und Boden gehört zum sog. gewillkürten Betriebsvermögen eines Land- und Forstwirts, wenn er weder notwendiges Betriebsvermögen noch notwendiges Privatvermögen ist, aber objektiv zur Förderung des landwirtschaftlichen Betriebes geeignet ist. Die Zuordnung zum Betriebsvermögen ist regelmäßig anzunehmen, wenn das Grundstück in der Bilanz als Betriebsvermögen ausgewiesen ist und die Aufwendungen als Betriebsausgaben behandelt worden sind. Die Verwendung von Einnahmen für den land- und fortswirtschaftlichen Betrieb ist für die Zuordnung nicht ausreichend. Die Bilanzierung durch ihren Steuerberater müssen sich die Steuerpflichtigen mit ihrer Unterschrift unter die Bilanz und die entsprechenden Steuererklärungen zurechnen lassen.
Rz. 64
Die Bebauung ursprünglich land- und forstwirtschaftlich genutzter Grundstücke mit Einfamilienhäusern und ihre anschließende Vermietung an betriebsfremde Personen führt grundsätzlich nicht zu einer Entnahme, wenn die Nutzungsänderung nur eine Fläche erfasst, die im Vergleich zur Gesamtfläche des Betriebs von geringer Bedeutung ist.
Rz. 65
Werden bisher zum notwendigen Betriebsvermögen gehörende Grundstücke entgeltlich zu fremden Wohn- und Geschäftszwecken genutzt und so umgestaltet, dass sie einer land- und forstwirtschaftlichen Nutzung nicht mehr zugeführt werden können, wird das Gesamtbild der land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeit nicht wesentlich verändert, wenn der Umfang dieser Grundstücke nicht mehr als 10 % der Gesamtfläche des Betriebs beträgt. Ebenso ist der BFH von gewillkürtem Betriebsvermögen ausgegangen, wenn ein Land- und Forstwirt ein zuvor landwirtschaftlich genutztes Grundstück, das etwa 2,5 % der bewirtschafteten Fläche ausmachte, mit 5 Einfamilienhäusern bebaut oder wenn er 13 Wohneinheiten auf 0,525 % der Gesamtfläche errichtet.
Rz. 66
Werden bisher landwirtschaftlich genutzte Flächen bebaut und in Erbbaurechtsgrundstücke umgewandelt, verlieren sie damit nicht ohne Weiteres ihre Eigenschaft als landwirtschaftliches Betriebsvermögen. Werden die landwirtschaftlich genutzten Flächen in Ackerland umgewandelt und verpachtet...