Grunderwerbsteuervergünstigung für Grundstücksübertragun ... / 5.3 Formwechselnde Umwandlung

Für die Beurteilung der Frage, ob eine gewährte Steuervergünstigung nachträglich zu versagen ist, ist von Bedeutung,

• ob es sich um eine homogene, z. B. der Formwechsel einer OHG in eine KG, oder heterogene (Umwandlung einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft) formwechselnde Umwandlung handelt und
• ob die grundstückserwerbende oder grundstücksübertragende Gesamthand umgewandelt wird.

[1] Vgl. die gleich lautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder 5.3.2024, BStBl 2024 I S. 410, Rn. 49.

5.3.1 Formwechselnde Umwandlung der grundstückserwerbenden Gesamthand

[1] Vgl. die gleich lautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder 5.3.2024, BStBl 2024 I S. 410, Rn. 49 ff.

5.3.1.1 Homogene formwechselnde Umwandlung

Die homogene formwechselnde Umwandlung der grundstückserwerbenden Gesamthand in eine andere Gesamthand lässt die gesamthänderische Mitberechtigung unberührt. Der Tatbestand des § 5 Abs. 3 Satz 1 GrEStG ist nicht erfüllt und der formgewechselte Rechtsträger führt eine bereits laufende Überwachungsfrist von 10 Jahren fort.

5.3.1.2 Heterogene formwechselnde Umwandlung

Die heterogene formwech­selnde Umwandlung der grund­stück­s­er­wer­benden Gesamthand in eine Kapital­ge­sell­schaft führt zu einer rückwir­kenden Versagung der Steuer­ver­güns­tigung, da die Beteiligung am Vermögen der Gesamthand entfällt.

Praxis-Beispiel

Umwandlung einer OHG in eine GmbH^[1]

A überträgt ein Grundstück auf eine OHG, an deren Vermögen er und B zu jeweils 50 % beteiligt sind. Innerhalb von 10 Jahren wird die OHG in eine GmbH formwechselnd umgewandelt.

Die Steuer für die nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbare Grundstücksübertragung wird nach § 5 Abs. 2 GrEStG (zunächst) i. H. v. 50 % nicht erhoben. Durch die formwechselnde Umwandlung geht die Beteiligung am Vermögen der Gesamthand verloren. Die Steuervergünstigung ist rückwirkend zu versagen.^[2] Die Steuerfestsetzung ist wegen des Eintritts eines rückwirkenden Ereignisses zu ändern.^[3]

[1] Dieses und die folgenden Beispiele sind den gleich lautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder v. 5.3.2024, BStBl 2024 I S. 410, entnommen.

[2] § 5 Abs. 3 Satz 1 GrEStG.

[3] § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i. V. m. Abs. 2 Satz 1 AO.

5.3.2 Formwechselnde Umwandlung des grundstücksübertragenden Gesamthänders

[1] Vgl. die gleich lautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder 5.3.2024, BStBl 2024 I S. 410, Rn. 53 ff.

5.3.2.1 Homogene formwechselnde Umwandlung

Die homogene formwechselnde Umwandlung des grundstücksübertragenden Gesamthänders führt nicht zur Anwendung des § 5 Abs. 3 Satz 1 bzw. des § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG. Der formgewechselte Rechtsträger führt eine laufende 10-Jahresfrist fort. Nachfolgende mittelbare Gesellschafterwechsel sind nur bei doppelstöckigen Personengesellschaften von Bedeutung.

Praxis-Beispiel

Formwechselnde Umwandlung der übertragenden Gesellschaft

Eine GbR, an deren Vermögen die Gesellschafter A mit 20 %, B mit 30 % und C mit 50 % beteiligt sind, überträgt im Jahr 01 ein Grundstück auf eine KG. Am Vermögen der KG sind Z mit 10 % und die GbR mit 90 % beteiligt. Im Jahr 03 erfolgt eine formwechselnde Umwandlung der GbR in eine OHG. Im Jahr 04 überträgt C seinen Anteil an der OHG auf D.

Schaubild

Quelle: BStBl 2015 I S. 1092 Rz. 7.3.2.1

Lösung:

• Jahr 01:

  Für die nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbare Grundstücksübertragung wird die Steuer nach § 6 Abs. 3 Satz 1 i. V. m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG i. H. v. 90 % nicht erhoben.

• Jahr 03:

  Die homogene formwechselnde Umwandlung des übertragenden Rechtsträgers (GbR) führt nicht zur Anwendung des § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG. Der formgewechselte Rechtsträger (OHG) führt die bereits laufende 10-Jahresfrist fort.

• Jahr 04:

  Das Ausscheiden des C innerhalb des 10-Jahreszeitraums führt zu einer rückwirkenden Versagung der Steuervergünstigung nach § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG i. H. v. 45 % (50 % von 90 %). Die Steuerfestsetzung ist zu ändern.^[1]

  Die Überwachung der Festsetzung ist in Bezug auf die unveränderte Beteiligung i. H. v. 45 % (für A und B) bis zum Ablauf des 10-Jahreszeitraums fortzusetzen.

Praxis-Beispiel

Formwechselnde Umwandlung der übertragenden Gesellschaft

Eine GbR, an deren Vermögen die Gesellschafter A mit 20 %, B mit 30 % und C mit 50 % beteiligt sind, überträgt im Jahr 01 ein Grundstück auf eine KG. Am Vermögen der KG sind A mit 10 % und die GbR mit 90 % beteiligt. Im Jahr 03 erfolgt eine formwechselnde Umwandlung der GbR in eine OHG. Im Jahr 04 überträgt C seinen Anteil an der OHG auf D.

Schaubild

Lösung:

• Jahr 01:

  Für die nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerbare Grund­stücks­über­tragung wird die Steuer nach § 6 Abs. 3 i. V. m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG i. H. v. 92 % nicht erhoben, weil insoweit die Gesamt­händer der GbR und der KG identisch sind und ihre Betei­li­gungshöhe überein­stimmt. Danach berechnet sich die Höhe der Vergüns­tigung wie folgt:

  Berechnung der Vergünstigung

  	Beteiligt an		Vergünstigung nach § 6 Abs. 3 GrEStG, soweit Beteiligungshöhe identisch
  	GbR	KG
  A	20 %	28 % (10 % + [20 % von 90 %])	20 %
  B	30 %	27 % (30 % von 90 %)	27 %
  C	50 %	45 % (50 % von 90 %)	45 %
  Summe	100 %	100 %	92 %

• Jahr 03:

  Die formwech­selnde Umwandlung des übertra­genden Rechts­trägers (GbR) führt nicht zur Anwendung des § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG. Der formge­wech­selte Rechts­träger (OHG) führt die berei...