2.1 Zurechnung
Wirtschaftsgüter sind grundsätzlich ihrem zivilrechtlichen Eigentümer zuzurechnen. Unabhängig vom zivilrechtlichen Eigentum kann wirtschaftliches Eigentum i. S. d. § 39 Abs. 2 AO eine Zurechnung begründen.
Das Steuerrecht unterscheidet neben der Einordnung in Betriebs- und Privatvermögen zwischen notwendigem und gewillkürtem Betriebsvermögen. Die Eingruppierung richtet sich nach dem Nutzungs- und Funktionszusammenhang. Ein einheitlich genutztes Gebäude bildet grundsätzlich mit allen Bestandteilen ein einheitliches Wirtschaftsgut. Werden Gebäude teils eigenbetrieblich, teils fremdbetrieblich, teils zu eigenen bzw. fremden Wohnzwecken genutzt, können 2 bis 4 Wirtschaftsgüter anzunehmen sein.
Der Grund und Boden zählt grundsätzlich im Verhältnis der Zugehörigkeit des Gebäudes oder Gebäudeteils zum Betriebsvermögen.
2.2 Notwendiges Betriebsvermögen
Grundstücke und Grundstücksteile, die ausschließlich und unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke des Steuerpflichtigen genutzt werden, gehören regelmäßig zum notwendigen Betriebsvermögen. Wird ein Teil eines Gebäudes eigenbetrieblich genutzt, bildet der zum Gebäude gehörende Grund und Boden anteilig notwendiges Betriebsvermögen. In welchem Umfang die Zuordnung erfolgt, richtet sich nach den Verhältnissen des Einzelfalls. Grundbesitz ist grundsätzlich dem Anlagevermögen zuzuordnen, maßgebend ist allerdings die tatsächliche Verwendung. Ein Vorratsgrundstück kann bei einem gewerblichen Grundstückshändler im Hinblick auf die geplante betriebliche Verwendung notwendiges Betriebsvermögen sein, obwohl zur Vermarktung bestimmte Grundstücke regelmäßig zum Umlaufvermögen zählen. Generell sind eigenbetrieblich genutzte Grundstücke und Grundstücksteile ab ihrer endgültigen Funktionszuweisung notwendiges Betriebsvermögen. Auf den Ausweis in Buchführung und Bilanz kommt es für die Beurteilung der Betriebsvermögenseigenschaft grundsätzlich nicht an.
Bei unterlassener Aktivierung ist ein Wirtschaftsgut des notwendigen Betriebsvermögens mit dem Wert einzubuchen, der sich ergeben würde, wenn das Wirtschaftsgut von Anfang an richtig bilanziert worden wäre. In diesem Fall ist bei der Ermittlung des Einbuchungswerts eine Schattenrechnung durchzuführen. Im Rahmen dieser Berechnung ist die bisher unterlassene AfA von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzusetzen. Wurde ein Grundstück zu Unrecht als Betriebsvermögen bilanziert, ist es gewinnneutral auszubuchen.
An Arbeitnehmer vermietete Gebäude und Grundstücke
Auch Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser, Eigentumswohnungen und Mietwohngrundstücke können zum Betriebsvermögen gehören, wenn sie an Arbeitnehmer vermietet werden und für die Vermietung betriebliche Gründe maßgebend waren.
Ferienwohnungen, die ein Steuerpflichtiger unter Einschaltung seines auf die Vermittlung von Immobilien, Mietverträgen und Verträgen über Ferienobjekte gerichteten Gewerbebetriebs vermietet, können ebenfalls zum notwendigen Betriebsvermögen dieses Gewerbebetriebs gehören. Eigengenutzte Wohngrundstücke zählen regelmäßig zum Privatvermögen. Auch in das Betriebsvermögen eines gewerblichen Grundstückshändlers sind die zu eigenen Wohnzwecken genutzten Grundstücke im Allgemeinen nicht einzubeziehen. Etwas anderes kann gelten, wenn ein zur Veräußerung bestimmtes Wohnobjekt nur vorübergehend zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird.
Abweichender Begriff im Umsatzsteuerrecht
Der ertragsteuerliche Betriebsvermögensbegriff stimmt nicht mit dem umsatzsteuerrechtlichen Begriff des Unternehmensvermögens überein. Umsatzsteuerlich ist z. B. zulässig, die Privatwohnung in einem ansonsten betrieblich genutzten Gebäude dem Unternehmensvermögen zuzuordnen, um den Vorsteuerabzug für das gesamte Objekt zu erlangen. Bilanzsteuerlich gehört die Privatwohnung hingegen zwingend zum Privatvermögen.
2.3 Gewillkürtes Betriebsvermögen
2.3.1 Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich
Bilanzierende Steuerpflichtige, die den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermitteln, können Grundstücke oder Grundstücksteile, die nicht eigenbetrieblich genutzt werden und weder eigenen Wohnzwecken dienen noch Dritten zu Wohnzwecken unentgeltlich überlassen werden, als gewillkürtes Betriebsvermögen behandeln. Erforderlich ist, dass die Grundstücke oder die Grundstücksteile in einem gewissen objektiven Zusammenhang mit dem Betrieb stehen, ihn zu fördern bestimmt und geeignet sind. Dies kann z. B. für Grundstücke gelten, die zu Wohnzwecken oder zur gewerblichen Nutzung an Dritte vermietet sind.
Die Behandlung des Grundstücks als gewillkürtes Betriebsvermögen setzt diesbezüglich einen klaren Willen des Unternehmers sowie dessen Ausweis in Buchführung und Bilanz voraus. Gebäude sowie der dazugehörende Grund und Boden sind einheitlich zu behandeln. In Grenzfällen hat der Steuerpflichtige darzulegen, welche Beziehung das Grundstück oder der Grundstücksteil zu seinem Betrieb hat und welche vernünftigen wirtschaftlichen Überlegungen ihn veranlasst haben, das Grundstück oder den Grundstückste...