GuV: Umstellung vom Gesamtkosten- auf das Umsatzkostenve ... / 3.2.3 Wechsel vom GKV nach HGB auf das UKV nach IFRS

Sofern etwa infolge einer Konzernzugehörigkeit eine Überleitung des handelsrechtlichen Abschlusses in einen IFRS Abschluss erfolgt, sind in Abweichung zum Wechsel von GKV auf UKV nach HGB hinsichtlich der Umstellung der GuV-Gliederung Besonderheiten zu beachten bzw. erweitern sich die Zuordnungsanforderungen.

Aufgrund der geringeren Mindestgliederungsanforderungen nach IFRS kann analog zum Wechsel des Gliederungsverfahrens innerhalb der IFRS keine allgemeingültige Zuordnung der Gliederungspositionen erfolgen. Entsprechend ist die nachfolgend erläuterte Teil-Zuordnung – zumindest hinsichtlich einiger Gliederungspositionen – als Muster zu verstehen.

Umsatzerlöse (Position 1 GKV) und sonstige betriebliche Erträge (Position 4 GKV) werden in korrespondierende Gliederungspositionen übernommen.

Die Erhöhungen/Verminderungen des Bestands an un-/fertigen Erzeugnissen (Position 2 GKV), die anderen aktivierten Eigenleistungen (Position 3 GKV) sowie Teile des Material- und Personalaufwandes (Positionen 5 und 6 GKV) und der Abschreibungen (Position 7 GKV) werden – hinsichtlich der Erhöhungen/Verminderungen des Bestands größtenteils respektive i. d. R. – den Umsatzkosten entsprechend dem Verursachungsprinzip zugeordnet. Erhöhungen des Bestands an un-/fertigen Erzeugnissen wirken sich wie auch andere aktivierte Eigenleistungen mindernd auf die Umsatzkosten aus, während Verminderungen des Bestands an un-/fertigen Erzeugnissen zu einer Erhöhung dieser führen. Die Zuordnung der Erhöhungen/Verminderungen des Bestands an un-/fertigen Erzeugnissen zu den Umsatzkosten bezieht sich dabei auf diesen zuzurechnende Teile der Aufwendungen der auf Lager produzierten Erzeugnisse. Sofern bspw. allgemeine Verwaltungskosten in den auf Lager produzierten Erzeugnissen enthalten sind, hat eine Zuordnung zu der entsprechenden UKV-Position zu erfolgen.

Die übrigen Teile des Material- und Personalaufwandes (Positionen 5 und 6 GKV) und der Abschreibungen (Position 7 GKV) werden wie die sonstigen betrieblichen Aufwendungen (Position 8 GKV nach HGB) den Umsatz-, Vertriebs- und allg. Verwaltungskosten sowie den sonstigen betrieblichen Aufwendungen funktionsbezogen zugeordnet.

Erträge aus Beteiligungen (Position 9 GKV nach HGB), ggf. at-equity-Erträge im Konzernfall (gem. § 311 Abs. 1 HGB), Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des FAV (Position 10 GKV nach HGB), sonstige Zinsen und ähnliche Erträge (Position 11 GKV nach HGB) sowie Abschreibungen auf Finanzanlagen und auf Wertpapiere des UV (Position 12 GKV nach HGB) werden in das Ergebnis aus at equity bewerteten Anteilen und/oder (übrige) Finanzerträge überführt. Zinsen und ähnliche Aufwendungen (Position 13 GKV nach HGB) werden den (übrigen) Finanzaufwendungen zugeordnet.

Die gem. IAS 1.82 obligatorischen Steueraufwendungen umfassen nach IAS 12.5 die tatsächlichen und latenten Steuern, die in die Ermittlung des Gewinns oder Verlusts der Periode eingehen und damit die Steuern vom Einkommen und vom Ertrag (Position 14 GKV nach HGB). Hinsichtlich der sonstigen Steuern erfolgt in Abhängigkeit der Steuerart entweder ein Direktabzug von den Umsatzerlösen und/oder eine Zuordnung zu weiteren Kosten-/Aufwandspositionen.

Einen Überblick über die (Muster-)Zuordnungserfordernisse bei einem Wechsel von GKV nach HGB auf UKV nach IFRS liefert Abb. 4.^[1]

Abb. 4: (Muster-)Zuordnungsschema bei einem Wechsel von GKV nach HGB auf UKV nach IFRS

* Die Zuordnung der Erhöhungen/Verminderungen des Bestands an un-/fertigen Erzeugnissen zu den Umsatzkosten bezieht sich auf diesen zuzurechnende Teile der Aufwendungen der auf Lager produzierten Erzeugnisse. Sofern bspw. allgemeine Verwaltungskosten in den auf Lager produzierten Erzeugnissen enthalten sind, hat eine Zuordnung zu der entsprechenden UKV-Position zu erfolgen.

[1] Vgl. Müller/Kreipl in Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB-Kommentar, 14. Aufl., 2023, § 255, Rz. 181.