Herstellungskosten im Abschluss nach HGB und EStG / 4.4 Aufteilung der Gebäudebestandteile

4.4.1 Unselbstständige Gebäudebestandteile

Rz. 103

Ein Gebäudeteil ist unselbstständig, wenn er der eigentlichen Nutzung als Gebäude dient. Unselbstständige Gebäudeteile sind auch räumlich vom Gebäude getrennt errichtete Baulichkeiten, die in einem so engen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude stehen, dass es ohne diese Baulichkeiten als unvollständig erscheint, beispielsweise Bäder und Schwimmbecken in Hotels.^[1]

[1] Vgl. R 4.2 Abs. 5 EStR; H 4.2 Abs. 5 EStR.

4.4.2 Selbstständige Gebäudebestandteile

Rz. 104

Gebäudeteile, die nicht in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude stehen, sind selbstständige Wirtschaftsgüter. Ein Gebäudeteil ist selbstständig, wenn er besonderen Zwecken dient, mithin in einem von der eigentlichen Gebäudenutzung verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhang steht.^[1]

Selbstständige Gebäudeteile in diesem Sinne sind nach R 4.2 Abs. 3 Satz 3 EStR:

• Betriebsvorrichtungen,
• Scheinbestandteile,
• Ladeneinbauten und ähnliche Einbauten,
• sonstige Mietereinbauten und
• sonstige selbstständige Gebäudebestandteile.

Rz. 105

Unter Betriebsvorrichtungen sind alle Vorrichtungen zu verstehen, mit denen ein Gewerbe unmittelbar betrieben wird (§ 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG). Hierzu gehören beispielsweise Lastenaufzüge, Kühleinrichtungen oder Entstaubungsanlagen. Betriebsvorrichtungen sind selbstständige Wirtschaftsgüter nach R 7.1 Abs. 3 Satz 2 EStR und linear über die Nutzungsdauer abzuschreiben.

Rz. 106

Scheinbestandteile entstehen dann, wenn bewegliche Wirtschaftsgüter zu einem vorübergehenden Zweck in ein Gebäude eingefügt werden. Ein vorübergehender Zweck ist anzunehmen, wenn

• die Nutzungsdauer der eingefügten beweglichen Wirtschaftsgüter länger ist als die Nutzungsdauer, für die sie eingebaut werden,
• die eingefügten beweglichen Wirtschaftsgüter auch nach ihrem Ausbau noch einen beachtlichen Wiederbeschaffungswert repräsentieren und
• nach den Umständen, insbesondere nach Art und Zweck der Verbindung, damit gerechnet werden kann, dass sie später wieder entfernt werden.^[2]
• Scheinbestandteile sind bewegliche Wirtschaftsgüter, die linear abzuschreiben sind.

Rz. 107

Ladeneinbauten und ähnliche Einbauten sowie Mietereinbauten^[3], die keine Scheinbestandteile oder Betriebsvorrichtungen sind, sind selbstständige unbewegliche Wirtschaftsgüter.^[4] Ihre Abschreibung erfolgt nach den für Gebäude geltenden AfA-Vorschriften.

Rz. 108

Von sonstigen selbstständigen Gebäudeteilen ist auszugehen, wenn ein Gebäude in verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhängen steht. Dies ist der Fall, wenn ein Gebäude teils eigenbetrieblich, teils fremdbetrieblich, teils zu eigenen und/oder teils zu fremden Wohnzwecken genutzt wird.^[5] Ein Gebäude kann daher in bis zu 4 selbstständige Gebäudeteile aufzuteilen sein.

Rz. 109

Praxis-Beispiel

U errichtet ein Wohn- und Geschäftshaus. Im Kellergeschoss, im Erdgeschoss und im ersten Obergeschoss befindet sich ein Kaufhaus. Einige Abteilungen sind durch hölzerne Zwischenwände abgeteilt. Die Wände sind teilweise holzvertäfelt. Unterhalb der Gebäudedecken sind im Kaufhausteil Zwischendecken angebracht. Die einzelnen Stockwerke im Kaufhausteil werden durch Rolltreppen und einen Lastenaufzug verbunden. Im Erdgeschoss befindet sich eine Schaufensteranlage. Im zweiten Obergeschoss liegen eine Arzt- und eine Zahnarztpraxis, deren Räume U vermietet hat. Im dritten und vierten Obergeschoss sind Wohnungen, die fremd vermietet sind. U betreibt das Kaufhaus selbst. Eine der fremd vermieteten Wohnungen bewohnt ein Arbeitnehmer des U. Das Gebäude hat auch einen Personenaufzug. Soweit selbstständige Gebäudeteile entstanden sind, sind diese als eigenständige Vermögensgegenstände zu erfassen. Das sind

1. der eigenbetrieblich genutzte Gebäudeteil einschließlich der Wohnung des Arbeitnehmers;
2. der Ladeneinbau, bestehend aus den Einbauten, die statisch für das Gebäude unwesentlich sind: Zwischenwände, Holzvertäfelungen, Zwischendecken und Rolltreppen;
3. die Schaufensteranlage;
4. der Lastenaufzug;
5. der fremdbetrieblich genutzte Gebäudeteil: zweites Obergeschoss;
6. der zu fremden Wohnzwecken genutzte Gebäudeteil: drittes und viertes Obergeschoss außer der Wohnung des Arbeitnehmers.

Der Personenaufzug ist ein unselbstständiger Gebäudeteil. Die Herstellungskosten sind beim Gebäude zu erfassen.

[1] Vgl. R. 4.2 Abs. 3 Sätze 1, 2 EStR.

[2] Vgl. H 7.1 (Scheinbestandteile) EStH.

[3] Vgl. hierzu ausführlich BMF, Schreiben v. 15.1.1976, IV B 2 – S 2133 – 1/76, BStBl 1976 I S. 66.

[4] Vgl. R 7.1 Abs. 6 EStR.

[5] Vgl. R 4.2 Abs. 4 EStR.

4.4.3 Verbesserung von Anlagen

Rz. 110

Wird lediglich eine einzelne Anlage im Gebäude über den ursprünglichen Zustand hinaus wesentlich verbessert, so ist dies in der Regel keine wesentliche Verbesserung des Gebäudes insgesamt. Ist daher die Anlage ein unselbstständiger Gebäudeteil, so sind die Bauaufwendungen laufende Aufwendungen und damit sofort als Betriebsausgaben abzusetzen. Ist aber die Anlage ein selbstständiger Gebäudeteil und damit ein selbstständiges Wirtschaftsgut, so wird die Anlage als selbstständiges Wirtschaftsgut wesentlich verbessert. Die Aufwendungen sind ...