Herstellungskostenminderung durch nachträglich gewährten Zuschuss

Leitsatz

Werden Vorauszahlungsmittel i.S.d. § 43 Abs. 3 StBauFG, die nach den öffentlich-rechtlichen Subventionsvorgaben zunächst ausdrücklich als Darlehen gewährt werden, in einem späteren Veranlagungszeitraum in einen verlorenen Zuschuss umgewandelt, so führt diese (endgültige) Subventionsentscheidung in diesem Veranlagungszeitraum, nicht aber rückwirkend auf den Zeitpunkt der Gewährung der Vorauszahlung, zu einer Minderung der Herstellungskosten.

Normenkette

§ 8 Abs. 1, § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 22 Nr. 3 EStG

Sachverhalt

K ist Eigentümerin eines denkmalgeschützten, im Sanierungsgebiet "Innenstadt" der Stadt M gelegenen Gebäudes. Im April 1987 schloss sie mit der Stadt eine Modernisierungs- und Instandsetzungsvereinbarung, in der sie sich verpflichtete, bauliche Maßnahmen durchzuführen, um das Gebäude entsprechend den Sanierungszielen der neuzeitlichen Entwicklung anzupassen. Zur Finanzierung der als förderungswürdig anerkannten Kosten, die der Modernisierung und Instandsetzung dienten und voraussichtlich nicht aus Erträgen des Gebäudes aufgebracht werden konnten, gewährte die Stadt der K aus Sanierungsfördermitteln eine Vorauszahlung ­zunächst als zins- und tilgungsfreies Darlehen. K machte ab 1987 die erhöhten Absetzungen nach § 7i EStG geltend. Im Jahr 2004 entschied die StadtM, das Darlehen nicht mehr zurückzuverlangen, sondern als verlorenen Zuschuss zu gewähren. Das FA erhöhte bei der Veranlagung des Jahres 2004 die auf das Gebäude entfallenden Einkünfte um Einnahmen in Höhe von 200.000 EUR. Hierbei handelt es sich um den Betrag der in einen Zuschuss umgewandelten Vorauszahlung von 250.000 EUR abzüglich noch nicht ausgeschöpfter Sonderabschreibungen von 50.000 EUR und noch nicht ausgeschöpfter Regelabschreibungen von 10.000 EUR. K wehrte sich gegen den Ansatz der Einnahmen und hatte erst vor dem BFH Erfolg.

Entscheidung

Der BFH hob die Entscheidung der Vorinstanz (Hessisches FG, Urteil vom 19.8.2009, 6 K 231/07, Haufe-Index 2271179, EFG 2010, 46) auf, die das FA bestätigt hatte und gab der Klage der K aus den Gründen statt, die in den Praxis-Hinweisen wiedergegeben wurden.

Hinweis

Erhält K aus öffentlichen Mitteln Zuschüsse im Zusammenhang mit der Modernisierung seines Vermietungsobjekts, die zunächst als Darlehen gewährt, nach späterer Beschlusslage aber nicht mehr zurückgezahlt werden, so stellen sich zwei Fragen: Sind diese Mittel Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung? Vermindern sich dadurch die Herstellungskosten des Objekts?

1. Zuschüsse sind Einnahmen i.S.v. § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, wenn sie als Gegenleistung für die Überlassung des Gebrauchs oder der Nutzung des Grundstücks zu beurteilen sind, gleichviel, ob der Mieter oder ein Dritter die Gegenleistung erbringt. Handelt es sich um eine Objektförderung aus städtebaulichen Gründen, liegt kein Nutzungsentgelt vor.

2. Mindern diese Leistungen die Herstellungskosten? Soweit sie zunächst als Darlehen gewährt wurden, musste K damit rechnen, sie zurückzahlen zu müssen. Sie mindern also nicht die Bemessungsgrundlage. Die Entscheidung der Stadt, das Geld endgültig als Zuschuss zu gewähren, hat keine Rückwirkung auf den Zeitpunkt ihrer Vergabe; denn bis zur Entscheidung der Stadt schuldete K ja die Rückzahlung als Darlehen.

3. Gewährt die öffentliche Hand, statt ein Darlehen zu gewähren, nun aber einen Baukostenzuschuss, ermäßigen sich die Herstellungskosten, denn der Anlass für den Minderungsvorgang lag in der Herstellung. Dies geschieht nicht rückwirkend, sondern ab dem Zeitpunkt der Subventionsentscheidung. Rückflüsse von Aufwendungen sind steuerrechtlich auch nicht deshalb als Einnahmen zu erfassen, weil die Aufwendungen selbst (hier als Herstellungskosten) steuermindernd berücksichtigt wurden: Das Gesetz kennt kein allgemeines Korrespondenzprinzip.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 7.12.2010, IX R 46/09