vorläufig nicht rechtskräftig
Revision zugelassen durch das FG
Revision eingelegt (Aktenzeichen des BFH [I R 41/16)]
Entscheidungsstichwort (Thema)
Ergänzungsbilanzen bei der Gewinnermittlung eines persönlich haftenden Gesellschafters einer KGaA
Leitsatz (redaktionell)
- Der persönlich haftende Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien kann keine Ergänzungsbilanz aufstellen.
- Der Komplementär einer KGaA. erwirbt steuerrechtlich keinen Anteil an den einzelnen zum Gesellschaftsvermögen der KGaA gehörenden Wirtschaftsgüter.
- Zwischen den Kommanditisten und dem Komplementär der KGaA besteht keine Mitunternehmerschaft.
Normenkette
EStG § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 3, Abs. 1 Nr. 3, § 7 Abs. 1, § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 3, Abs. 2
Streitjahr(e)
2004, 2005
Nachgehend
Tatbestand
Die Beteiligten streiten darüber, ob die Organtochter der Klägerin, die A GmbH als persönlich haftende Gesellschafterin einer Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA) Abschreibungen im Rahmen einer Ergänzungsbilanz geltend machen kann.
Die am 09.04.2002 als „B-GmbH” gegründete Klägerin wurde am 21.06.2002 in „C GmbH” umfirmiert. Am 23.09.2002 wurde die D Holding Anteilseigner und am 09.05.2003 wurde der Firmenname der Klägerin in „E GmbH” geändert. Die D Holding hat mit notariellem Vertrag vom 25.04.2005 die Anteile an der Klägerin in die „F GmbH” eingelegt. Unternehmensgegenstand der Klägerin ist der Erwerb und das Halten von Beteiligungen an Personen- und Kapitalgesellschaften, insbesondere an der A GmbH und an der G GmbH. Die Klägerin hat ein abweichendes Wirtschaftsjahr (vom 01.10. bis 30.09.).
Die Klägerin ist alleinige Gesellschafterin der A GmbH, die wiederum persönlich haftende Gesellschafterin (Komplementärin) der H KGaA ist. In den Streitjahren bestand zwischen der Klägerin und der A GmbH ein am 20.11.2002 abgeschlossener Ergebnisabführungsvertrag.
Die H KGaA ist Rechtsnachfolgerin der I GmbH. Letztere wurde aufgrund eines Umwandlungsbeschlusses vom 30.07.2003 gemäß § 190 ff. Umwandlungsgesetz formwechselnd in die H KGaA umgewandelt. Das Grundkapital der H KGaA betrug 1 Mio. Euro. Im Rahmen dieses Formenwechsels trat die A GmbH mit Wirkung zum 20.10.2003 in die H KGaA als persönlich haftende Gesellschafterin ein und erbrachte eine Einlage in Höhe von 79.985.486 €, von der 299.000 € auf den Kapitalanteil entfielen. Demensprechend wurde auf dem Kapitalkonto I 299.000 € und auf dem Kapitalkonto II 79.686.486 € gebucht. Die Anschaffungskosten der A GmbH betrugen insgesamt 86.143.272 €.
In 2004 beschloss die Hauptversammlung der H KGaA die Erhöhung des Grundkapitals um 16.862 € auf 1.016.862 €. Die Kapitalerhöhung wurde in 2004 in das Handelsregister eingetragen. Das steuerliche Kapitalkonto in der H KGaA betrug für die A GmbH 52.106.040 €.
Da ihre Anschaffungskosten diesen Betrag um 34.037.232 € überstiegen, bildete die A GmbH in der Steuererklärung 2004 eine Ergänzungsbilanz. Der Mehrwert entfiel vollständig auf den Firmenwert und wurde beginnend im Wirtschaftsjahr 2003/2004 erstmals für eine Nutzungsdauer von 15 Jahren mit 2.269.149 € pro Jahr abgeschrieben.
Aufgrund des Beschlusses der Hauptversammlung vom 01.09.2005 schied einer der beiden Kommanditaktionäre, die K AG, aus der H KGaA aus. Das Grundkapital wurde daraufhin von 1.016.862 € um 490.000 € durch Einziehung der von der K AG erworbenen Aktien auf 526.862 € herabgesetzt. Durch den Erwerb und die Einziehung der Aktien reduzierte sich das steuerliche Kapitalkonto (ohne Einbeziehung des Kapitals der Ergänzungsbilanz) der A GmbH um 18.201.018 € auf 33.905.022 €. Dementsprechend wurde die Ergänzungsbilanz zum 31.08.2005 um den Betrag der Reduktion in Höhe von 18.201.018 € aufgestockt, um das steuerliche Kapitalkonto den Anschaffungskosten anzupassen. Der Mehrbetrag entfiel wiederum auf den Firmenwert mit einer Abschreibungsdauer von 15 Jahren (101.117 € für das Wirtschaftsjahr 2004/2005 und 1.213.401 € für die jeweiligen Folgejahre).
Die Abschreibungsbeträge aus den für die A GmbH gebildeten Ergänzungsbilanzen sind in den Körperschaftsteuererklärungen als Korrekturbeträge gemäß § 60 Abs. 2 der Einkommensteuerdurchführungs-Verordnung in der für die Streitjahre geltenden Fassung (EStDV) ausgewiesen worden. Die Körperschaftsteuerbescheide für die Veranlagungszeiträume 2004 und 2005 als auch die Gewerbesteuermessbescheide für die Veranlagungszeiträume 2004 und 2005 ergingen sowohl der Klägerin als auch der A GmbH erklärungsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung i.S.d. § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO).
In der Zeit vom 28.01.2009 bis 02.08.2010 fanden sowohl bei der Klägerin als auch bei der A GmbH Außenprüfungen für die Veranlagungszeiträume 2003 bis 2006 statt. Dabei vertrat der Prüfer insbesondere unter Bezugnahme eines Urteils des Finanzgerichts München vom 10.07.2003 (EFG 2003, 1691) die Ansicht, dass bei einem Komplementär einer KGaA Abschreibungen in einer Ergänzungsbilanz nicht zulässig seien. Die Korrekturbeträge nach § 60 Abs. 2 EStDV...