Immaterielles Vermögen nach HGB, EStG und IFRS / 2.2.2 Bewertung des Bestandes

Rz. 57

Für die Folgebewertung ist neben der Zuordnung zum Anlage- oder Umlaufvermögen insbesondere die Einordnung als abnutzbares bzw. nicht abnutzbares oder immaterielles bzw. materielles Anlagegut von Bedeutung, da nur bei abnutzbaren Werten planmäßige Abschreibungen zu verrechnen sind.^[1] Bei immateriellen Anlagewerten handelt es sich i. d. R. um abnutzbare Güter, weil sich ihr Wert innerhalb einer bestimmten oder annähernd bestimmbaren Zeit erschöpft; nicht abnutzbar sind sie nur dann, wenn sie – bei normalem Geschäftsverlauf und anhand objektiver Umstände erkennbar – voraussichtlich für die Dauer ihres Bestehens in ihrem Bestand und Wert erhalten bleiben und nur bei außergewöhnlichen Ereignissen bestandsmäßig verloren gehen oder wertmäßig beeinträchtigt werden.^[2] Da immaterielle Anlagewerte der Abnutzung vor allem durch Zeitablauf unterliegen, sind zeitlich befristete ebenso wie unbefristete, aber kündbare Rechte bzw. Rechtspositionen im Regelfall abnutzbar, sofern nicht konkrete Umstände eine Verlängerung sehr wahrscheinlich erscheinen lassen; bei unbefristeten und nicht kündbaren Rechtspositionen – wie z. B. bei Wettbewerbsverboten – ist eine Abnutzbarkeit dann anzunehmen, wenn sie voraussichtlich nur für eine begrenzte Zeit einen wirtschaftlichen Wert aufweisen.^[3] Auch wenn folglich im Regelfall von der regelmäßigen Abnutzung immaterieller Anlagewerte auszugehen ist, muss in Grenzfällen eine Abgrenzung anhand der tatsächlichen Gegebenheiten vorgenommen werden. Zu derartigen Fragen musste sich mehrfach der BFH äußern, sodass die steuerlichen Abgrenzungskriterien de facto Bedeutung für die Handelsbilanz erlangen, in der im Zweifel ebenfalls von einer zeitlich begrenzten Nutzung auszugehen ist.^[4]

Rz. 58

Die in der Steuerbilanz früher hergestellte Trennung von Geschäfts- oder Firmenwert und gesonderten, abnutzbaren Anlagewerten verliert durch die nunmehr planmäßige Abnutzbarkeit des Geschäfts- oder Firmenwerts an Bedeutung, weil auch geschäftswertähnliche Wirtschaftsgüter, die den Überpreis für erworbene Betriebsteile darstellen und weder als Betrieb noch Teilbetrieb gewertet werden können, planmäßig – im Zweifel wie der Geschäfts- oder Firmenwert – abgeschrieben werden können.^[5] Während deshalb zeitlich unbefristete Konzessionen weiterhin nicht abnutzbare Güter darstellen,^[6] sind anderweitige Vorteile im Sinne von Geschäftsbeziehungen oder geschäftswertähnlichen Sachverhalten – so auch Verlagswerte und -objekte wie z. B. Fortsetzungs-Sammelwerke^[7] – nunmehr den abnutzbaren immateriellen Anlagewerten zuzuordnen, sofern sie überhaupt als eigenständiger Vermögensgegenstand bzw. eigenständiges Wirtschaftsgut zu behandeln sind.^[8] Bei dem mit einem entgeltlichen Erwerb von Güterfernverkehrsgenehmigungen verbundenen wirtschaftlichen Vorteil, der nach ständiger Rechtsprechung des BFH^[9] ein vom Geschäfts- oder Firmenwert unabhängiges, selbstständig zu aktivierendes Wirtschaftsgut des Anlagevermögens darstellt, ist grundsätzlich von dessen Nichtabnutzbarkeit auszugehen, "weil die Genehmigung zwar auf Zeit, aber mit der Aussicht auf Verlängerung erteilt wird".^[10] Daher sind Abschreibungen nach § 7 Abs. 1 Satz 1 oder 3 EStG prinzipiell unzulässig. In Einzelfällen kann aber der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in Erwägung gezogen werden. So wird es von der Finanzverwaltung angesichts der Freigabe der Kabotage seit 1.7.1998 und dem damit einhergehenden Absinken der Kosten für die Anschaffung von Güterfernverkehrsgenehmigungen seit dem Jahr 1992 nicht beanstandet, wenn Güterfernverkehrsgenehmigungen, die vor dem 1.1.1992 erworben worden sind, mit dem niedrigeren Teilwert angesetzt werden.^[11] Letzterer ergibt sich für die Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.1991 enden, durch eine jährliche Verminderung der Anschaffungskosten um ein Siebtel. Bei entgeltlich erworbenen Warenzeichen, die auf Dauer betrieblich genutzt werden, vertritt der BFH 1996 dagegen die Auffassung, dass diese keinem Wertverzehr unterliegen.^[12] Im folgenden Gliederungspunkt werden auch – im Rahmen der Darstellung ihrer planmäßigen Nutzungsdauer – Beispiele für abnutzbare immaterielle Anlagewerte aufgezeigt.

[1] Vgl. § 253 Abs. 3 Satz 1 HGB.

[2] Vgl. dazu Pfirmann/Lorson/Hell/Metz, in Dusemond/Küting/Weber/Wirth, Handbuch der Rechnungslegung, § 253 HGB Rz. 128, Stand: Mai 2024; Kulosa, in Schmidt, EStG, 43. Aufl. 2024, § 7 EStG Rz. 40.

[3] Vgl. dazu auch Lutz/Schlag, Die immateriellen Vermögensgegenstände und Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens nach HGB und EStG, in Schulze-Osterloh/Hennrichs/Wüstemann, Handbuch des Jahresabschlusses, Abt. II/2 Rz. 134, Stand: Mai 2024.

[4] Vgl. Kropff, in Geßler/Hefermehl/Eckardt/Kropff, AktG, Band III, 1973, § 154 Rz. 4.

[5] Vgl. auch Kulosa, in Schmidt, EStG, 43. Aufl. 2024, § 7 EStG Rz. 40 f.

[6] Vgl. zu den Konzessionen für den Omnibuslinienverkehr BFH, Urteil v. 13.3.1956, I 209/55 U, BStBl 1956 III S. 149; zu Konzessionen für den Güterfernverkehr BFH, Urteil v. 18.12.1970, VI R 99/67, BStBl 1971 II S. 237,...