Immaterielles Vermögen nach HGB, EStG und IFRS / 6.3.2 Folgebewertung

6.3.2.1 Bewertung zu den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten

Rz. 98

Im Rahmen der Folgebewertung besteht nach IAS 38.72 ein Wahlrecht zwischen der Bewertung zu den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten (cost model) und der Bewertung mit dem Fair Value (revaluation model).

Sollte die Bewertung der immateriellen Vermögenswerte zu den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten erfolgen, so sind immaterielle Vermögenswerte mit zeitlich begrenzter Nutzungsdauer und solche, die für unbestimmte Zeit genutzt werden können, zu unterscheiden (IAS 38.88). Während die Ersteren planmäßig über ihre Nutzungsdauer abgeschrieben werden müssen (IAS 38.97), kommt eine planmäßige Abschreibung bei den Letzteren nicht in Betracht (IAS 38.107). Die Bestimmung der Nutzungsdauer hängt von zahlreichen Faktoren ab.^[1] Dazu gehören z. B. die voraussichtliche Nutzungsdauer des Vermögenswertes durch das Unternehmen, die Frage, ob der Vermögenswert unter einem anderen Management effizient eingesetzt werden könnte, die für den Vermögenswert typischen Lebenszyklen, die öffentlichen Informationen über die geschätzte Nutzungsdauer von ähnlichen Vermögenswerten sowie die technische oder kommerzielle Veralterung u. a. Wird die Verfügungsmacht über den wirtschaftlichen Nutzen aus dem immateriellen Vermögenswert durch Rechtsansprüche gesichert (z. B. Patent), ist der Vermögenswert höchstens über die Geltungsdauer der Rechtsansprüche abzuschreiben, es sei denn, eine Erneuerung der Rechtsansprüche ist so gut wie sicher und es fallen hierbei keine zusätzlichen Kosten an (IAS 38.94).

IAS 38 schreibt keine konkrete Abschreibungsmethode vor. Es ist aber diejenige Abschreibungsmethode auszuwählen, die den Verbrauch des wirtschaftlichen Nutzens am besten berücksichtigt. IAS 38.98 nennt als mögliche Abschreibungsmethoden die lineare (Straight-line), die degressive (Diminishing Balance) und die leistungsabhängige (Unit of Production) Abschreibungsmethode. Ist eine zuverlässige Schätzung der Abnutzung nicht möglich, wird die lineare Abschreibungsmethode zwingend angewendet (IAS 38.97). Der Restwert ist mit null anzusetzen, es sei denn, es liegt eine Verpflichtung seitens Dritter vor, den Vermögenswert am Ende der Nutzungsdauer zu erwerben, oder der Restwert kann unter Bezugnahme auf einen auch nach dem Ende der Nutzungsdauer bestehenden aktiven Markt ermittelt werden, der auch wahrscheinlich noch am Ende der Nutzungsdauer des Vermögenswerts bestehen wird (IAS 38.100).

Rz. 99

Schließlich wurde durch das Projekt "Business Combinations Project Phase I" die planmäßige Abschreibung für einen extern erworbenen Geschäfts- oder Firmenwert abgeschafft und IAS 22 durch IFRS 3 "Unternehmenszusammenschlüsse" ersetzt. Seitdem wird in Übereinstimmung mit US-GAAP ein jährlicher Impairment Test nach IAS 36 durchgeführt.^[2]

[1] IAS 38.90.

[2] Vgl. Wüstemann/Duhr, BB 2003, S. 250.

6.3.2.2 Neubewertungsmethode

Rz. 100

Die Neubewertungsmethode kommt nur bei solchen immateriellen Vermögenswerten zur Anwendung, deren beizulegender Wert auf Basis eines aktiven Marktes ermittelt werden kann. Diese als Objektivierungskriterium gedachte Anwendungsvoraussetzung schränkt die Anwendung der Neubewertungsmethode im Gegensatz zu den Bewertungsvorschriften bei Sachanlagen, für die gemäß IAS 16.31 ff. die Neubewertungsmethode unbegrenzt erlaubt ist, erheblich ein,^[1] da nach IFRS 13.A der aktive Markt ein Markt ist, "auf dem Geschäftsvorfälle mit dem Vermögenswert […] mit ausreichender Häufigkeit und Volumen auftreten, so dass fortwährend Preisinformationen zur Verfügung stehen". Angesichts dessen folgert IAS 38.78, dass ein aktiver Markt für immaterielle Vermögenswerte normalerweise nicht existiert, da Vermögenswerte wie Markennamen, Drucktitel bei Zeitungen, Musik- und Filmverlagsrechte, Patente oder Warenzeichen einzigartig sind und daher Transaktionen relativ selten stattfinden, weshalb in diesen Fällen die Anwendung der Neubewertungsmethode scheitert. Typische Anwendungsbereiche sind in diesem Kontext insbesondere Taxi- und Fischereilizenzen oder Produktionsquoten.

Aufgrund der Abhängigkeit der Anwendung der Neubewertungsmethode von bestimmten Voraussetzungen bestehen Bestimmungen über die Vorgehensweise bei einer Änderung der Sachverhaltsbedingungen. Hört ein aktiver Markt zu existieren auf, so stellt der letzte Buchwert des Vermögenswerts im Rahmen der Neubewertung, abzüglich der später kumulierten Abschreibungen und der später kumulierten außerplanmäßigen Wertminderungen, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten dar (IAS 38.82). Entsteht ein aktiver Markt erst später, kann das bilanzierende Unternehmen ab dem folgenden Abschlussstichtag für die Neubewertungsmethode optieren (IAS 38.84).

Rz. 101

Wird die Neubewertungsmethode auf einen immateriellen Vermögenswert angewendet, so ist gemäß IAS 38.72 die gesamte Gruppe, zu der dieser Vermögenswert gehört, neu zu bewerten, es sei denn, es existiert kein aktiver Markt für diese anderen Vermögenswerte dieser Gruppe. Eine Gruppe bilden nach IAS 38.73 gleichartige und hinsichtlich ihres Verwendungszwecks ähnliche Ve...