Immobilienübertragungen zwischen Angehörigen gegen Zeitrente, dauernde Last, Kaufpreisraten und Versorgungsleistungen

Zusammenfassung

Überblick

Eigentümer von Haus- und Grundbesitz werden – meist in fortgeschrittenem Alter – mit der Frage konfrontiert, ob sie ihren Grundbesitz auf die nachrückende Generation übertragen sollen. Nicht selten werden dabei aus Versorgungsgründen Überlegungen angestellt, in welcher Form der Veräußerer/Übergeber weiterhin an den Erträgnissen des übertragenen Vermögens teilhaben kann. Der durch die Grundstücksübertragung verfolgte Zweck, die Versorgung des Veräußerers/Übergebers und evtl. seiner Familienangehörigen sicherzustellen, kann vor allem durch Vereinbarung von Renten, Kaufpreisraten oder Nutzungsrechten (z. B. Nießbrauch) erreicht werden. Je nachdem, welche Variante gewählt wird, ergeben sich unterschiedliche steuerliche Konsequenzen.

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Es gelten je nach Sachverhalt die allgemeinen steuerrechtlichen Vorschriften der §§ 6, 9, 12, 21, 22, 23 EStG. Verwaltungsseitige Erläuterungen finden sich in R 6.2 EStR 2012 und R 22.1 Abs. 1 EStR 2012, in H 6.2 EStH 2023 und H 22.1 Abs. 1 EStH 2023 sowie im BMF, Schreiben v. 11.3.2010, IV C 3 – S 2221/09/10004, BStBl I 2010, 227 betr. einkommensteuerrechtliche Behandlung von wiederkehrenden Leistungen im Zusammenhang mit einer Vermögensübertragung.

1 Verkauf der Immobilie gegen Zeitrente

1.1 Begriff "Zeitrente"

Zeitrenten^[1] sind Renten, die nicht von der Lebenszeit einer Person abhängig sind, sondern für eine bestimmte von vornherein festgelegte Zeitspanne gezahlt werden. Da wiederkehrende Zahlungen nur Renten sind, wenn sie über eine längere Zeit geleistet werden, hält der BFH^[2] bei zeitlich befristeten Renten i. d. R. einen Zeitraum von mindestens 10 Jahren für erforderlich und ausreichend. Die Zeitrente endet mit Ablauf der vereinbarten Frist. Stirbt der Verkäufer bereits vorher, geht die Rente auf seine Erben über.

Zeitrenten werden i. d.R. vereinbart in Kaufverträgen, in denen Leistung und Gegenleistung wie zwischen fremden Dritten gegeneinander abgewogen werden. Die Zeitrente ist für den Käufer die risikoärmste Form des Grundstückskaufs auf Rentenbasis, da die Laufzeit der Rente nicht von der Lebensdauer des Rentenberechtigten abhängt, sondern festbestimmt ist. Zeitrenten sind von ihrer Struktur her einem Kredit ähnlich.

[1] H 22.4 "Zeitrente" EStH 2023.

[2] BFH, Urteil v. 7.8.1959, VI 284/58 U, BStBl 1959 III S. 463; BFH, Beschluss v. 10.4.2014, X B 250/13, BFH/NV 2014 S. 1045.

1.2 Steuerliche Behandlung

Übertragen Eltern einem Kind ein zu ihrem Privatvermögen gehörendes Gebäude gegen auf festbestimmte Zeit zu zahlende wiederkehrende Leistungen, die unabhängig von der Lebenserwartung des Rentenberechtigten sind, handelt es sich um ein entgeltliches Veräußerungs-/Anschaffungsgeschäft gegen Ratenzahlungen.^[1] Dies gilt selbst dann, wenn die Ratenzahlungen der Versorgung des Veräußerers dienen sollen und das Entgelt nicht nach kaufmännischen Grundsätzen bemessen worden ist.^[2]

Beim Verkauf bzw. Kauf von Grundstücken des Privatvermögens werden Zeitrenten steuerlich genauso behandelt wie unverzinsliche Kaufpreisraten.^[3] Der – ggf. anteilige – Barwert der wiederkehrenden Leistungen kann Bemessungsgrundlage der AfA sein^[4] , wenn die Immobilie vermietet wird. Die in den einzelnen Leistungen enthaltenen Schuldzinsen können – ggf. anteilige – Werbungskosten sein. Das gilt nur, soweit die vom Erwerber zu erbringende Gegenleistung angemessen ist; eine unangemessen hohe Gegenleistung ist vorab nach den Grundsätzen über Verträge zwischen nahen Angehörigen am Maßstab des Fremdvergleichs zu korrigieren.^[5]

Zeitrenten müssen steuerlich in einen Zins- und Tilgungsanteil zerlegt werden. Der Grundstücksverkäufer hat den in den zufließenden Rentenzahlungen enthaltenen Zinsanteil als Einnahmen aus Kapitalvermögen zu versteuern. Bei einer "Veräußerungszeitrente" ist der steuerbare Zinsanteil nicht als Ertragsanteil i. S. d. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG, sondern als Kapitalertrag gem. § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG einzuordnen. Denn es handelt sich bei den Rentenbezügen mangels einer Wagniskomponente (der fehlenden Anknüpfung des Rentenbezugs an die Lebenszeit der Bezugsperson) nicht um "Einkünfte aus wiederkehrenden Leistungen" i. S. d. § 22 EStG.^[6]

Bei einer Veräußerungszeitrente stellt der Zinsanteil also – anders als der Ertragsanteil bei einer Veräußerungsleibrente^[7]- Einnahmen aus Kapitalvermögen dar. Diese Einnahmen sind

^[8] – normal nach Tarif, also keine Abgeltungsteuer – zu versteuern^[9], wenn Verkäufer und Käufer einander nahestehende Personen sind.^[10]

Der Zinsanteil wird in der Weise ermittelt, dass von Beginn an von den jährlichen Rentenzahlungen die jährliche Barwertminderung abgezogen wird.^[11] Aus Vereinfachungsgründen kann der Zinsanteil auch in Anlehnung an die Ertragswerttabelle des § 55 Abs. 2 EStDV bestimmt werden.^[12]

Der Kapitalanteil wird beim Veräußerer steuerlich nur erfasst, wenn der Veräußerungsvorgang als privates Veräußerungsgeschäft zu werten ist.^[13]

Dem Grundstückserwerber entstehen in Höhe des Barwerts der Rente Anschaffungskosten, die auf den Grund und Boden einerseits und das Gebäude anderersei...