Internationales Steuerrecht: Grenzüberschreitende gewerb ... / 6.6.3.1 Allgemeines

Das Gesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften (SEStEG) regelt die Frage der Steuer-Entstrickung im Betriebsvermögen sowohl in § 4 Abs. 1 Satz 3 EStG für Personenunternehmen (als fiktive Entnahmen) bzw. § 12 KStG (als fiktive Einnahmen). Vergleichbare Besteuerungstatbestände wurden auch ins UmwStG aufgenommen.

Beiden Vorschriften gemeinsam ist der die Entstrickung auslösende Tatbestand des Verlusts oder der Einschränkung der deutschen Besteuerungsmöglichkeit. Hierbei ist vorab festzuhalten, dass die gesetzliche Entstrickung nicht nur die Überführung/Neuzuordnung von Wirtschaftsgütern, sondern auch deren partielle grenzüberschreitende Nutzung betrifft. Es stellt sich vorab die Frage, ob der deutsche Gesetzgeber neben den DBA nationale Grundsätze der Steuer-Entstrickung entwickeln kann, ob es hierbei Grenzen gibt, oder ob er dadurch gegen DBA verstößt.

Bei der Überführung von Waren oder anderen Wirtschaftsgütern rein im internen Leistungsaustausch zwischen Stammhaus und Betriebsstätte oder umgekehrt stellt sich die Frage, ob eine Gewinnrealisierung erst beim Weiterverkauf an fremde Dritte oder bereits bei der internen Transaktion möglich ist. Der OECD-MA-MK^[1] verweist darauf, dass eine Besteuerung nach Art. 7 für die Gewinne, die bei einer derartigen Transaktion als entstanden gelten, grds. möglich ist. Hinsichtlich des Zeitpunkts der Gewinnrealisation weist der Kommentar darauf hin, dass grds. eine Gewinnrealisation für das Gesamtunternehmen erst zum Zeitpunkt des Außengeschäfts entsteht, dass es gleichwohl aber auch möglich ist, dass die einzelnen Staaten die Besteuerung bereits zum Zeitpunkt der Überführung in den anderen Betriebsteil vornehmen. Maßgebend ist damit das interne Steuerrecht des jeweiligen Überführungsstaates.^[2] In Deutschland wurde damit erstmals mit dem SEStEG durch die Einführung der nationalen Rechtsvorschriften der §§ 4 Abs. 1 Satz 3, 4g EStG und § 12 Abs. 1 KStG zulässigerweise eine Rechtsgrundlage geschaffen. Unabhängig davon stellt sich allerdings bei der Ausgestaltung im Einzelnen, und zwar insbesondere bei der Besteuerung von Nutzungen, die abkommensrechtliche Zulässigkeitsfrage (s. Tz. 6.6.2.3).

Hinsichtlich dieses gesetzgeberischen Konzepts der Sofortbesteuerung wurde in der Literatur vorwiegend vorgebracht, dass diese eine europarechtlich unzulässige Diskiminierung vornimmt, da sich bei einer Überführung zwischen zwei inländischen Betriebsstätten keine steuerlichen Konsequenzen ergeben.^[3]

[1] Rz. 15, 15.1, 15.2, 15.3 und 15.4 zu Art. 7.

[2] Rz. 15.1 des MAK zu Art. 7 OECD-MA.

[3] Zur Rechtsprechung hierzu vgl. Tz. 6.8.