Internationales Steuerrecht: Grundbesitz und Grundstücks ... / 5 Ausnahmefall bei Auslandsimmobilien – Besteuerung sowohl im Belegenheitsstaat als auch im Wohnsitzstaat unter Anrechnung der im Belegenheitsstaat gezahlten Steuern

Nur wenige, allerdings für Auslandsimmobilieninvestitionen bedeutende Staaten, wie die Schweiz und Spanien, sehen die Besteuerung in beiden Staaten unter Anrechnung der Steuern des Belegenheitsstaats auf die deutsche Steuer vor.

Dies soll anhand des DBA Schweiz erläutert werden. Vom "Regelfall"^[1] unterscheidet sich die Formulierung des DBA nur durch den Umstand, dass das Besteuerungsrecht dem Belegenheitsstaat nicht "ausschließlich" (Formulierung: "können nur") zugewiesen wird.

Praxis-Beispiel

DBA Schweiz – Artikel 6

"(1) Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen können [Anmerkung: auch aber nicht nur] in dem Vertragstaat besteuert werden, in dem dieses Vermögen liegt.

(2) Der Ausdruck "unbewegliches Vermögen" bestimmt sich nach dem Recht des Vertragstaates, in dem das Vermögen liegt. Der Ausdruck umfasst in jedem Fall das Zubehör zum unbeweglichen Vermögen, das lebende und tote Inventar land- und forstwirtschaftlicher Betriebe, die Rechte, auf die die Vorschriften des Privatrechts über Grundstücke Anwendung finden, die Nutzungsrechte an unbeweglichem Vermögen sowie die Rechte auf veränderliche oder feste Vergütungen für die Ausbeutung oder das Recht auf Ausbeutung von Mineralvorkommen, Quellen und anderen Bodenschätzen; Schiffe und Luftfahrzeuge gelten nicht als unbewegliches Vermögen.

(3) Absatz 1 gilt für die Einkünfte aus der unmittelbaren Nutzung, der Vermietung oder Verpachtung sowie jeder anderen Art der Nutzung unbeweglichen Vermögens.

(4) Die Absätze 1 und 3 gelten auch für Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen eines Unternehmens und für Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen, das der Ausübung eines freien Berufes dient."

Nach folgenden DBA steht das Besteuerungsrecht an unbeweglichem Vermögen und den daraus fließenden Einkünften sowohl dem Belegenheitsstaat als auch dem Wohnsitzstaat zu (Abrechnung der ausländischen Steuern im Wohnsitzstaat):

Staat	Rechtsgrundlage
Elfenbeinküste	Art. 6, 23 Nr. 5 b
Finnland	Art. 6, 23 Nr. 5 b
Korea	Art. 6, 22 Abs. 1 b
Kuwait	Art. 6, 24 Abs. 1 Nr. 5
Malta	Art. 5, 23 Abs. 1 b
Mauritius	Art. 6, 24 b
Schweiz	Art. 6, 24 Abs. 1 Nr. 2
Spanien	Art. 6, 23 Abs. 1 b
Tunesien	Art. 6, 23 Abs. 1 b

Für diesen Fall ergibt sich folgendes Bearbeitungsschema:

1. Es gilt grundsätzlich das Welteinkommensprinzip.
2. Die Erfassung in Deutschland wird durch Art. ... DBA nicht eingeschränkt.
3. Die Einkünfte sind nach deutschen Ermittlungsgrundsätzen zu ermitteln. Beachte: keine degressive AfA!
4. Die ausländische Steuer ist nach Art. 24... DBA i.V. mit § 34c EStG auf die deutsche Steuer anzurechnen.

Praxis-Beispiel

Der in Frankfurt wohnende Steuerpflichtige A hat in Bern/Schweiz ein vermietetes Mietwohngrundstück.

Im Jahr 10 erzielt A folgende Einnahmen bzw. hat folgende Kosten:

• Mieteinnahmen 12.000 SFR
• laufende Betriebskosten 5.000 SFR
• diverse Reparaturen 1.000 SFR
• Zinsen 1.500 SFR

Im Jahr 01 wurde das Gebäude zu Herstellungskosten von 500.000 SFR hergestellt. Von den 3 Wohnungen nutzt A eine als eigengenutzte Ferienwohnung.

1. Welteinkommensprinzip

Nach § 2 EStG sind aufgrund der Ansässigkeit in Deutschland auch die Einkünfte aus dem Mietwohngrundstück in Bern steuerpflichtig.

2. DBA

Nach Art. 6 DBA hat die Schweiz das Besteuerungsrecht für die Immobilie. Das DBA sieht im Gegensatz zu Kapitaleinkünften (Dividenden und Zinsen) keine Quellensteuerbegrenzung vor. Die Besteuerung richtet sich daher nach dem Schweizer Gesetz über die direkte Bundessteuer und den Steuergesetzen des Kantons. Abweichend vom deutschen EStG sind u. a. folgende Besonderheiten zu berücksichtigen:

• Die Schweiz kennt eine Beschränkung des Fremdfinanzierungsaufwands.
• Die AfA beträgt … (je nach Kanton zwischen 2 und 8 %).
• Eigengenutzte Wohnungen unterliegen einer Nutzungswertbesteuerung, die Konsumgutlösung des deutschen Steuerrechts greift nicht.

3. Besteuerung in Deutschland

Ausländische Einkünfte sind nach den Vorschriften des EStG zu ermitteln, d. h. für Auslandsimmobilien gilt daher z. B. nach § 7 Abs. 4 EStG nur die 2 %ige lineare AfA.

Hinweis: Der EuGH^[2] hat zur Frage der Europarechtswidrigkeit der Inlandsbeschränkung des § 7 Abs. 5 EStG entschieden, dass der Anwendungsbereich "nur im Inland belegene Gebäude" einen Verstoß gegen die Kapitalverkehrsfreiheit nach Art. 56 EGV darstellt. Der Gesetzgeber reagierte mit der Nachbesserung des § 7 Abs. 5 EStG ab VZ 2010. Damit kann die degressive AfA (sofern die übrigen Voraussetzungen vorliegen) auch für Objekte, die in einem EU-/EWR-Mitgliedstaat belegen sind, gewährt werden. Drittstaatenobjekte wie im vorliegenden Fall sind nicht begünstigt. Auf Antrag kann die Neuregelung auch in Veranlagungszeiträumen vor 2009 angewendet werden, sofern die Bescheide noch nicht bestandskräftig sind^[3]. Im Übrigen sind die Aufwendungen nach dem Veranlassungsprinzip zuzuordnen. Zu beachten ist, dass die Kosten nicht zwangsläufig im Ausland angefallen sein müssen. So sind z. B. Kosten eines inländischen häuslichen Arbeitszimmers, das sowohl für die Verwaltung von in- und ausländischen Immobilien genutzt wird quotal auch der...