Jahresabschluss, Bestandsveränderungen / 8 Bestandsveränderungen bei fertigen und unfertigen Erzeugnissen

8.1 Was zu den Herstellungskosten zählt

Nach R 6.3 Abs. 3 EStR fließen auch folgende Aufwendungen in die Herstellungskosten ein:

• Kosten für die allgemeine Verwaltung wie etwa Kosten für Geschäftsleitung, Einkauf und Wareneingang, Betriebsrat, Personalbüro, Ausbildungs- und Nachrichtenwesen sowie Rechnungswesen;
• Kosten für Werkschutz, Feuerwehr, allgemeine Fürsorge und Betriebskrankenkasse;
• Kosten für soziale Einrichtungen wie z. B. Aufwendungen für Kantine, Essenszuschüsse und Betriebskindergarten;
• Kosten für freiwillige soziale Leistungen wie etwa Jubiläumszuwendungen, Weihnachtsgratifikationen und Aufwendungen für die Beteiligung der Arbeitnehmer am Ergebnis des Unternehmens, Aufwendungen für die betriebliche Altersversorgung sind Beiträge an Direktversicherungen und Pensionsfonds, Zuwendungen an Pensions- und Unterstützungskassen sowie Zuführungen zu Pensionsrückstellungen.

8.2 Bewertung von Fertigerzeugnissen

Fertigerzeugnisse haben alle Produktionsdurchgänge durchlaufen und stehen für den Verkauf bereit. Auch die Fertigerzeugnisse sind durch eine Inventur zu erfassen. Deren Wertobergrenze sind die Herstellungskosten.

Liegt der Börsen- oder Marktwert von Fertigerzeugnissen unter den Herstellungskosten, so muss der niedrigere Wert angesetzt werden, wenn die Wertminderung wahrscheinlich von Dauer ist. Dabei ist es ratsam, diejenigen Aufzeichnungen aufzubewahren, aus denen sich ergibt, bei welchen Fertigerzeugnissen warum welche Abschläge erfolgt sind. Dies kann bei einer späteren Betriebsprüfung die Argumentation gegenüber Prüfer und Finanzamt erleichtern.

Schema zur Ermittlung des niedrigeren Teilwerts:

Voraussichtlicher Verkaufserlös

./. Erlösschmälerungen (Rabatte, Skonti, Boni)

./. Verpackungskosten und Ausgangsfrachten

./. sonstige Vertriebskosten

./. Zinsen und sonstige Finanzierungskosten

= niedrigerer Teilwert

Praxis-Beispiel

Bestandserhöhung bei Fertigerzeugnissen

Bei Hans Groß ist der Endbestand an Fertigerzeugnissen am Bilanzstichtag um 12.000 EUR höher als der Anfangsbestand. Es ergibt sich ein Ertrag von 12.000 EUR.

Buchungsvorschlag:

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
7110/1110	Fertige Erzeugnisse (Bestand)	12.000	8980/4800	Bestandsveränderungen – fertige Erzeugnisse	12.000

Praxis-Beispiel

Bestandsminderung bei Fertigerzeugnissen

Bei Hans Groß ist der Endbestand an Fertigerzeugnissen am Bilanzstichtag um 5.000 EUR niedriger als der Anfangsbestand. Es ergibt sich ein Aufwand von 5.000 EUR.

Buchungsvorschlag:

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
8980/4800	Bestandsveränderungen – fertige Erzeugnisse	5.000	7110/1110	Fertige Erzeugnisse (Bestand)	5.000

Praxis-Beispiel

Bestandsminderung bei Fertigerzeugnissen durch Diebstahl

Unternehmer Köpi verkauft in einem kleinen Spätverkaufsgeschäft diverse Getränke und Snacks. Er hat zum 31.12.01 einen Warenbestand in seiner Bilanz von 20.000 EUR ausgewiesen. Hierin sind 5.000 Flaschen eines Mixgetränks enthalten, die den Unternehmer Köpi jeweils 1 EUR pro Flasche Anschaffungskosten gekostet haben. Kurz vor Jahresende, am 28.12.02 wurden ihm aufgrund eines Einbruchs 1.000 Flaschen des Mixgetränks gestohlen. Insgesamt 3.000 Flaschen wurden im Jahr 02 verkauft, ebenso der andere Warenbestand im Wert von 15.000 EUR.

Zum Jahresende ermittelt der Unternehmer Köpi seinen Warenendbestand wie folgt:

1.000 Flaschen zu je 1 EUR Anschaffungskosten sind noch vorhanden, ergibt 1.000 EUR

Der Warenbestand zum 31.12.02 beträgt 1.000 EUR. Ohne den Einbruch hätte der Warenendbestand zum 31.12.02 dann 2.000 EUR betragen. Der Einbruch und Diebstahl der Flaschen hat damit beim Unternehmer Köpi zu einer Gewinnminderung geführt.

Buchungsvorschlag:

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
3950/5881	Bestandsveränderungen Waren	19.000	3980/1140	Waren	19.000

Hinweis

Achtung bei Kapitalgesellschaften

Bei Kapitalgesellschaften muss man etwaige Diebstähle besonders im Auge haben. Gehen die Diebstähle über das übliche Maß, was jeweils branchenabhängig ist, hinaus, erfolgt keine Buchung mehr über die Bestandsveränderungen sondern über das Konto "Abschreibungen auf Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe/Waren (soweit unübliche Höhe)" 4892/6278 (SKR 03/04). Die Gewinnauswirkung bleibt jedoch dieselbe.

8.3 Bewertung unfertiger Erzeugnisse

Güter, die der Unternehmer selbst herstellt, die aber noch nicht alle Produktionsgänge durchlaufen haben, sind unfertige Erzeugnisse. Zwar können sie so wie sie sind nicht verkauft werden, sie sind aber dennoch inventurmäßig zu erfassen.

Die unfertigen Erzeugnisse müssen entsprechend dem Fertigungsgrad mit den anteiligen Herstellungskosten bewertet werden. Neben den unmittelbaren Fertigungskosten sind auch die Fertigungsgemeinkosten einzubeziehen. In der Regel wird es möglich sein, die Fertigungsgemeinkosten aufgrund von Erfahrungswerten mit pauschalen Zuschlägen anzusetzen.

Bei der Bewertung der in einem Zwischenlager befindlichen unfertigen Erzeugnisse wird zunächst der Fertigungsgrad in % bestimmt und dann mit der Stückzah...