Rz. 66
Der Eigenkapitalspiegel gehört gem. § 264 Abs. 1 Satz 2 HGB zum Bestandteil des Jahresabschlusses von kapitalmarktorientierten Kapitalgesellschaften, die nicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses verpflichtet sind. Damit erfolgt eine Angleichung der Berichtspflicht an den Konzernabschluss, bei dem der Eigenkapitalspiegel nach § 297 Abs. 1 Satz 1 HGB bereits verpflichtend zu erstellen ist. Der Eigenkapitalspiegel kann aber auch freiwillig als Bestandteil des Einzelabschlusses anderer Gesellschaften erstellt werden. Zweck des Eigenkapitalspiegels, auch Eigenkapitalveränderungsrechnung genannt, ist es, einen tieferen Einblick in die Veränderungen der einzelnen Komponenten des Eigenkapitals zwischen zwei Bilanzstichtagen zu gewähren.
Gleichwohl mangelt es an einer Normierung und an konkreten Verweisen auf einschlägige Standards. Mangels handelsrechtlicher Regelungen kann auf DRS 22 (Konzerneigenkapital) zurückgegriffen werden, dessen Anwendung für den Einzelabschluss empfohlen ist (DRS 22.6 und 7).
Rz. 67
Im Eigenkapitalspiegel sind die Zusammensetzung und Entwicklung des Konzerneigenkapitals darzustellen. Zum Konzerngesamtergebnis gehören Konzernjahresüberschuss/-fehlbetrag und übriges Konzernergebnis. Das Konzernjahresergebnis ist jeweils getrennt für das Mutterunternehmen und die Minderheitsgesellschafter unter Beachtung des übrigen Konzernergebnisses auf das Konzerngesamtergebnis überzuleiten. Das übrige Konzernergebnis ist der Saldo der dem Mutterunternehmen sowie den Minderheitsgesellschaftern zuzurechnenden Veränderungen des Konzerneigenkapitals im Geschäftsjahr, die aufgrund der Rechnungslegungsgrundsätze nicht in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen sind und nicht auf Ein- und Auszahlungen auf der Ebene der Gesellschafter beruhen. Somit umfassen die übrigen Veränderungen die ergebnisneutral verrechneten Beträge, z. B. im Konzernabschluss Währungskursdifferenzen aus der Umrechnung von Fremdwährungsabschlüssen der Tochterunternehmen in Euro. Dagegen fallen im Einzelabschluss i. d. R. keine ergebnisneutralen Verrechnungen an. Eine Ausnahme stellen Beträge aus der Anwendung geänderter Ansatz- und Bewertungsvorschriften durch das BilMoG dar. So können bspw. Beträge, die aus der geänderten Bewertung von Pensionsverpflichtungen oder Rückstellungen nach § 249 Abs. 1 Satz 3 HGB resultieren, ergebnisneutral gegen die Gewinnrücklagen verrechnet werden. Der Eigenkapitalspiegel zeigt die Entwicklung des Eigenkapitals des Mutterunternehmens gesondert von der des Eigenkapitals der Minderheitsgesellschafter.
Rz. 68
Im Konzerneigenkapitalspiegel ist die Veränderung der folgenden Posten des Konzerneigenkapitals darzustellen (DRS 22, Anlage 1):
| |
Gezeichnetes Kapital |
| |
|
Gezeichnetes Kapital, getrennt nach Stamm- und Vorzugsaktien) |
| +/- |
|
Eigene Anteile, getrennt nach Stamm- und Vorzugsaktien |
| +/– |
|
Nicht eingeforderte ausstehende Einlagen, getrennt nach Stamm- und Vorzugsaktien |
| = |
|
Summe Gezeichnetes Kapital |
| |
Rücklagen |
| + |
|
Kapitalrücklage: Kapitalrücklage nach § 272 Abs. 2 Nr. 1–3 HGB Kapitalrücklage nach § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB Summe Kapitalrücklage |
| + |
|
Gewinnrücklagen: Gesetzliche Rücklage Rücklage nach § 272 Abs. 4 HGB Satzungsmäßige Rücklagen Andere Gewinnrücklagen Summe Gewinnrücklagen |
| = |
|
Summe Rücklagen |
| + |
Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung |
| +/– |
Gewinnvortrag/Verlustvortrag |
| + |
Konzernjahresüberschuss/-fehlbetrag, der dem Mutterunternehmen zuzurechnen ist |
| = |
Summe Eigenkapital des Mutterunternehmens (a) |
| |
|
Nicht beherrschende Anteile vor Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung und Jahresergebnis |
| + |
|
auf nicht beherrschende Anteile entfallende Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung |
| + |
|
auf nicht beherrschende Anteile entfallende Gewinne/Verluste |
| = |
Summe Nicht beherrschende Anteile (b) |
| |
Konzerneigenkapital (a + b) |
Abb. 16: Darstellung der Entwicklung des Konzerneigenkapitals (DRS 22)
Rz. 69
Diese Angaben betreffen Kapitalgesellschaften. Liegt eine andere Rechtsform vor, sind die betreffenden Posten anzupassen, wie z. B. Kapitalanteile (siehe DRS 22, Anlage 2 und 3). Mutterunternehmen einer OHG oder KG i. S. d. § 264a HGB haben die Vorschriften des § 264c Abs. 2 HGB zu beachten.
Rz. 70
DRS 22 verlangt eine quantitative Überleitung der jeweiligen Beträge vom Beginn zum Ende der Periode unter Angabe der Ursache mit Kapitalerhöhung/-herabsetzung (z. B. Ausgabe von Anteilen, Erwerb eigener Anteile), Einforderung/Einzahlung bisher nicht eingeforderter Einlagen, Einstellung in/Entnahme aus Rücklagen, Ausschüttung, Währungsumrechnung, sonstige Veränderungen, Änderungen des Konsolidierungskreises sowie (Konzern-)Jahresüberschuss/-fehlbetrag. Dies erfolgt in Form eines Spiegels .